مقدمـه
۱ . بنابر تعریف ارائه شده در فصل سوم مفاهیم نظری گزارشگری مالی، درآمد عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه به جز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط می شود. مفهوم درآمد، هر دو گروه ” درآمد عملیاتی“ و ” درآمد غیرعملیاتی“ را در برمی گیرد. درآمـد عملیاتی عبـارت از درآمدی است کـه از فعالیت های اصلی و مستمر واحد تجاری حاصل می گردد و با عناوین مختلفی از قبیل فروش، حق‌الزحمه، سود تضمین شده، سود سهام و حق امتیاز مورد اشاره قرار می گیرد.
۲ . مبحث اصلی در حسابداری درآمد عملیاتی عمدتاً معطوف به تعیین زمان شناخت درآمد عملیاتی است. درآمد عملیاتی زمانی شناسایی می شود که شواهد کافی مبنی بر وقوع یک جریان آتی ورودی منافع اقتصادی وجود داشته باشد (یعنی جریان منافع اقتصادی مرتبط با درآمد عملیاتی به درون واحد تجاری محتمل باشد) و این منافع را بتوان به‌گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
دامنه کاربرد
۳ . این استاندارد باید برای حسابداری درآمد عملیاتی حاصل از معاملات و رویدادهای زیر بکار گرفته شود:
الف . فروش کالا،
ب . ارائـه خدمات، و
ج . استفاده دیگران از دارایی های واحد تجاری که مولد سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام است.
۴ . کالا شامل کالای تولید شده توسط واحد تجاری برای فروش و همچنین کالای خریداری شده جهت فروش مجدد از قبیل کالای خریداری شده توسط یک واحد بازرگانی یا زمین و سایر املاک نگهداری شده برای فروش مجدد است.
۵ . ارائـه خدمـات، معمولا متضمن اجـرای وظیفـه‌ای مورد توافق طی مدتی معیـن توسط واحد تجاری است. خدمات ممکن است طی یک یا چند دوره مالی ارائه شود. برخی از پیمان های ارائـه خدمات ماهیتاً از نوع پیمان های بلندمدت است. درآمد عملیاتی حاصل از چنین پیمان هایی، طبق استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان حسابداری پیمان های بلندمدت شناسایی می شود.
۶ . استفاده دیگران از دارایی های واحد تجاری منجر به تحصیل درآمدهای عملیاتی زیر می شود:
الف . سـود تضمین شـده: مبالغی کـه بابت استفـاده از وجـوه نقـد یا معادل وجه نقد واحد تجاری مطالبه می شود،
ب . درآمد حق امتیاز : مبالغی که بابت استفاده از دارایی های غیرجاری واحد تجاری نظیر امتیاز ساخت، علایم تجاری، حق انتشار و نرم‌افزار رایانه‌ای مطالبه می شود،
ج . سود سهام: مبالغی از سود توزیع شده واحد سرمایه‌پذیر که متناسب با سهم‌الشرکه واحد تجاری عاید آن می شود.
۷ . در این استاندارد، درآمـد عملیاتی حاصل از موارد زیر مطرح نمی شود:
الف . سود سهام حاصل از سرمایه‌گذاری هایی که به روش ارزش ویژه به حساب گرفته می شود،
ب . پیمان های بلندمدت (رجوع شود به استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان حسابداری پیمان های بلندمدت)،
ج . قراردادهای اجاره،
د . کمک های بلاعوض و سایر کمک های مشابه دولتی (رجوع شود به استاندارد حسابداری شماره ۱۰ با عنوان حسابداری کمک های بلاعوض دولت)،
ﻫ . قراردادهای بیمه در شرکت های بیمه،
و . شناخت اولیه تولید کشاورزی و شناخت اولیه و تغییرات ارزش منصفانه دارایی های زیستی غیرمولد مربوط به فعالیت کشاورزی (رجوع شود به استاندارد حسابداری شماره ۲۶ با عنوان فعالیت های کشاورزی)،
ز . استخراج مواد معدنی،
ح . تغییر ارزش سایر دارایی های جاری از قبیل سرمایه‌گذاری ها (در مؤسسات تخصصی سرمایه‌گذاری) یا سرمایه‌گذاری در املاک در واحدهای تجاری که به خرید و فروش املاک اشتغال دارند.
ط . درآمد ناشی از فعالیت های ساخت املاک.
تعاریف
۸ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است:
• درآمد عملیاتی : عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه، بجز موارد مرتبط با آورده صاحبان سرمایه، که از فعالیت های اصلی و مستمر واحد تجاری ناشی شده باشد.
• ارزش منصفانه: مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشنده‌ای مطلع و مایل می توانند در معامله‌ای حقیقی و در شرایط عادی ، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند.
۹ . مبالغی که به نمایندگی از طرف اشخاص ثالث (از قبیل برخی مالیات ها) وصول می شود، به افزایش حقوق صاحبان سرمایه منجر نمی گردد و لذا درآمد عملیاتی محسوب نمی شود. به‌گونه مشابه، در مورد کارگزاران، مبالغ ناخالص دریافتی یا دریافتنی به افزایش حقوق صاحبان سرمایه منجر نمی گردد و لذا تنها مبلغ حق‌العمل یا کارمزد، درآمد عملیاتی محسوب می شود.
اندازه‌گیری درآمد عملیاتی
۱۰ . درآمد عملیاتی باید به ارزش منصفانه مابه‌ازای دریافتی یا دریافتنی اندازه‌گیری شود.
۱۱ . مبلغ درآمد عملیاتی حاصل از یک معامله معمولاً طبق توافقی که بین واحد تجاری و خریدار یا استفاده‌کننده از دارایی به عمل می آید، تعیین می شود. این مبلغ به ارزش منصفانه مابه‌ازای دریافتی و دریافتنی با احتساب تخفیفات تجاری اندازه‌گیری می شود.
۱۲ . در بسیاری حالات، مابه‌ازای مربوط، به شکل وجه نقد یا معادل آن می باشد و مبلغ درآمد عملیاتی همان مبلغ وجه نقد دریافتی است. با این حال، هرگاه جریان ورودی وجه نقد به آینده موکول شود، به گونه‌ای که طبق قرارداد منعقده بین فروشنده و خریدار و یا ضوابط معمول فروشنده، مبلغی اضافه بر بهای فروش نقدی کالا یا خدمات دریافت شود، در این حالت ارزش منصفانه مابه‌ازای مربوط، بهای فروش نقدی است و مبلغ اضافه دریافتی درآمد عملیاتی فروشنده محسوب نمی شود، بلکه باید باتوجه به محتوای تجاری معامله تحت عنوان ” درآمد تأمین مالی“ به طور جداگانه نمایش یابد.
۱۳ . هرگاه کالاها یا خدمات در قبال کالاها یا خدمات دیگری که از لحاظ ماهیت و ارزش مشابه باشد مبادله گردد، این مبادله به عنوان معامله‌ای درآمدزا تلقی نمی شود. برای مثال می توان از مبادله شیر توسط دو شرکت تولیدکننده محصولات لبنی جهت تأمین به موقع تقاضای مشتریان در حوزه توزیع محصولاتشان اشاره کرد. چنانچه کالا یا خدمات غیر مشابه مبادلـه شود، این مبادله به عنوان معامله‌ای درآمدزا تلقی می گردد. در این حالت درآمد عملیاتی به ارزش منصفانه کالاها یا خدمات دریافتی پس از تعدیل از بابت سرک نقدی اندازه‌گیری می شود. هرگاه ارزش منصفانه کالاها یا خدمات دریافتی را نتوان به‌گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد، درآمد عملیاتی به ارزش منصفانه کالاها یا خدمات واگذار شده پس از تعدیل از بابت سرک نقدی، اندازه‌گیری می شود.
تشخیص معامله
۱۴ . معیارهای شناخت مندرج در این استاندارد معمولاً به طور جداگانه در مورد هر معامله اعمال می شود. با این حال، در برخی شرایط، جهت انعکاس محتوای معامله لازم است معیارهای شناخت در مورد اجزای قابل تفکیک یک معامله منفرد بکار گرفته شود. برای مثال، هرگاه قیمت فروش محصول شامل یک مبلغ قابل تفکیک جداگانه درارتباط با خدمات بعدی باشد، این مبلغ به دوره‌های آتی منتقل و به عنوان درآمد عملیاتی طی دوره اجرای خدمات مورد شناخت قرار می گیرد. بالعکس، هرگاه دو یا چند معامله به‌گونه‌ای به‌‌هم پیوسته باشد که اثر تجاری آن را نتوان بدون توجه به کلیت آن درک کرد، معیارهای شناخت در مورد آن به طور یکجا اعمال می شود. برای مثال، یک واحد تجاری ممکن است کالاهایی را به فروش رساند و هم زمان قراردادی جداگانه برای بازخرید همان کالاها درآینده منعقد کند. این امر موجب نفی اثر محتوایی معامله فروش می شود و لذا در چنین حالتی باید دو معامله فروش و بازخرید همان کالا را یکجا شناسایی کرد.
فروش کالا
۱۵ . درآمد عملیاتی حاصل از فروش کالا باید زمانی شناسایی شود که کلیه شرایط زیر تحقق یافته باشد:
الف . واحد تجاری مخاطرات و مزایای عمده مالکیت کالای مورد معامله را به خریدار منتقل کرده باشد،
ب . واحد تجاری هیچ دخالت مدیریتی مستمر درحدی که معمولاً با مالکیت همراه است یا کنترل مؤثری نسبت به کالای فروش رفته اعمال نکند،
ج . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد،
د . جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله فروش به درون واحد تجاری محتمل باشد، و
ﻫ . مخارجی را که درارتباط با کالای فروش رفته تحمل شده یا خواهد شد بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
۱۶ . برای اینکه زمان انتقال مخاطرات و مزایای مالکیت به خریدار را بتوان تعیین کرد، لازم است شرایط معامله مورد بررسی قرار گیرد. در اغلب حالات، انتقال مخاطرات و مزایای مالکیت با انتقال مالکیت قانونی به خریدار یا تصرف مورد معامله توسط خریدار همراه است. این موضوع در مورد اغلب خرده فروشی ها صدق می کند. مواردی نیز وجود دارد که مخاطرات و مزایای مالکیت در زمانی متفاوت از زمان انتقال مالکیت قانونی یا تصرف توسط خریدار انتقال می یابد.
۱۷ . اگر واحد تجاری بخش عمده‌ای از مخاطرات و مزایای مالکیت را حفظ کند، معامله مربوط، فروش تلقی نمی گردد و لذا درآمدی از بابت آن شناسایی نمی شود. این امر ممکن است در حالات مختلفی اتفاق بیفتد. نمونه‌هایی از مواردی که واحد تجاری ممکن است مخاطرات و مزایای عمده مالکیت را حفظ کند به شرح زیر است:
الف . زمانی که واحد تجاری تعهداتی را درارتباط با عملکرد غیر مطلوب مورد معامله که توسط مفاد ضمانت‌نامه کالای فروش رفته پوشش نیافته باشد، به عهده بگیرد،
ب . زمانی که دریافت درآمد عملیاتی مربوط به یک فروش خاص، مشروط به تحصیل درآمد توسط خریدار از محل فروش کالای مورد معامله باشد،
ج . زمانی که ارسال کالای مورد معامله متضمن خدمات نصب باشد، لیکن خدمات نصب که بخش عمده‌ای از مبلغ قرارداد را تشکیل می دهد، توسط واحد تجاری به‌‌طور کامل انجام نشده باشد، و
د . زمانی که خریدار حق فسخ معامله را براساس مفاد قرارداد داشته باشد و واحد تجاری در مورد احتمال برگشت کالای فروش رفته مطمئن نباشد.
۱۸ . چنانچه، واحد تجاری تنها بخش کم‌اهمیتی از مخاطرات مالکیت را برای خود نگه دارد، معامله مورد نظر، فروش تلقی و درآمد عملیاتی شناسایی می شود. برای مثال، فروشنده ممکن است تنها به خاطر تضمین قابلیت وصول مطالبات، مالکیت قانونی کالا را برای خود حفظ کند. در چنین حالتی، اگر واحد تجاری مخاطرات و مزایای عمده مالکیت را منتقل کرده باشد، این معامله، فروش تلقی و درآمد عملیاتی آن شناسایی می گردد. مثال دیگر از حفظ بخش کم اهمیتی از مخاطرات مالکیت، وجود شرطی در خرده فروشی کالاست به گونه‌ای که درصورت عدم رضایت مشتری، برگشت کالا و استرداد مابه‌ازا به مشتری میسر باشد. در چنین حالتی، به شرط آنکه فروشنده بتواند مبالغ برگشتی آتی را به‌گونه‌ای اتکا پذیر براورد کند و بدهی ناشی از برگشت کالا را باتوجه به تجربیات گذشته و سایر عوامل مربوط شناسایی کند، درآمد عملیاتی در زمان فروش مورد شناخت قرار می گیرد.
۱۹ . برای شناخت درآمد عملیاتی، محتمل بودن جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری شرط اساسی است. در برخی موارد، تا زمان دریافت مابه‌ازا یا رفع ابهام در این زمینه، ممکن است جریان ورودی منافع اقتصادی محتمل نباشد. برای مثال، هرگاه خروج مبالغ مابه‌ازای حاصل از فروش در یک کشور خارجی منوط به صدور مجوز دولت آن کشور باشد، در مورد جریان ورودی منافع اقتصادی مرتبط با فروش مذکور ابهام وجود دارد، لذا تنها پس از صدور مجوز خروج وجوه، ابهام برطرف و درآمد عملیاتی شناسایی می شود. با این حال، هرگاه در مورد قابلیت وصول بخشی از درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی ابهام به وجود آید، مبلغ غیرقابل وصول یا مبلغی که بازیافت آن غیر محتمل است، به جای اینکه به عنوان‌تعدیل درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی به حساب گرفته شود، به حساب هزینه منظور می گردد.
۲۰ . درآمد عملیاتی و هزینه‌های مرتبط با یک معامله یا رویداد به طور هم زمان شناسایی می شود. این فرایند، عموماً ” تطابق درآمد و هزینه“ نامیده می شود. هزینه‌ها، ازجمله هزینه تضمین کالای فروش رفته و سایر مخارجی که پس از حمل کالا ممکن است واقع شود، در صورتی که سایر شرایط شناخت درآمد برقرار باشد، معمولاً به گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری است. با این‌حال، هرگاه هزینه‌ها را نتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد، درآمد عملیاتی را نمی توان شناسایی کرد. در چنین شرایطی، هرگونه مابه‌ازای دریافتی به عنوان بدهی شناسایی می شود.
ارائـه خدمات
۲۱ . هرگاه ماحصل معامله‌ای را که متضمن ارائـه خدمات است بتوان به‌گونه‌ای اتکاپذیر براورد کرد، درآمد عملیاتی مربوط باید با توجه به میزان تکمیل آن معامله شناسایی شود. ماحصل معامله، زمانی به‌گونه‌ای اتکاپذیر قابل برآورد است که همه شرایط زیر احراز شده باشد:
الف . جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری محتمل باشد،
ب . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد،
ج . میزان تکمیل معامله به گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری باشد، و
د . مخارجی که درارتباط با ارائـه خدمات تحمل شده یا خواهد شد، به‌گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری باشد .
۲۲ . شناخت درآمد عملیاتی براساس میزان تکمیل کار، اغلب روش درصد تکمیل نامیده می شود. ضوابط اعمال روش مزبور، مشتمل بر نحوه تعیین میزان تکمیل کار در استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان حسابداری پیمان های بلندمدت تشریح شده است.
۲۳ . در مورد شناخت درآمد عملیاتی حاصل از ارائـه خدمات نیز، محتمل بودن جریان ورودی منافع اقتصادی، شرط اساسی است. با این حال، درصورت وجود ابهام در مورد قابلیت وصول بخشی از درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی، مبلغ غیر قابل وصول یا مبلغی که بازیافت آن دیگر محتمل نیست، به عنوان هزینه و نه به صورت تعدیل درآمد شناسایی شده قبلی ، در حساب ها منظور می شود.
۲۴ . برای اینکه بتوان ماحصل یک معامله را به گونه‌ای اتکاپذیر براورد کرد، معمولاً لازم است واحد تجاری از یک سیستم داخلی بودجه‌بندی و گزارشگری مالی مؤثر برخوردار باشد. واحد تجاری، براوردهای درآمد عملیاتی را هم زمان با ارائه خدمات بررسی و در صورت لزوم آن را تغییر می دهد. با این حال این واقعیت که شرایط حاکم ممکن است تجدید نظر ادواری براوردها را ایجاب کند، لزوماً بدین معنی نیست که ماحصل معامله را نمی توان به گونه‌ای اتکاپذیر براورد کرد. یک واحد تجاری عموماً پس از توافق در مورد شرایط مطرح شده در صفحه بعد با طرف های دیگر معامله قادر به انجام براوردهای اتکاپذیر است:
الف . حقوق قابل اعمال هریک از طرفین در مورد خدماتی که قرار است ارائه یا دریافت شود،
ب . مابه ازایی که قرار است مبادله شود، و
ج . نحوه و شرایط تسویه.
۲۵ . هرگاه ارائـه خدمات، متضمن انجام تعداد نامشخصی از عملیات طی یک دوره زمانی معین باشد، درآمد عملیاتی به روش خط مستقیم طی آن دوره زمانی شناسایی می شود، مگر این که طبق شواهد موجود، روش دیگری که درآمد عملیاتی دوره را بهتر منعکس کند، وجود داشته باشد. هرگاه یک فعالیت خاص در مقایسه با سایر عملیات از اهمیت ویژه‌ای برخوردار باشد، شناخت درآمد عملیاتی تا زمان اجرای آن فعالیت خاص به تعویق می افتد.
۲۶ . هرگاه ماحصل معامله‌ای را که متضمن ارائـه خدمات است نتوان به گونه‌ای اتکاپذیر براورد کرد، درآمد عملیاتی را باید تنها تا میزان مخارج تحمل‌شده قابل بازیافت مورد شناخت قرار داد.
۲۷ . در مراحل اولیه معامله، اغلب براورد اتکاپذیر ماحصل معامله امکان‌پذیر نیست. با این حال، ممکن است این احتمال وجود داشته باشد که واحد تجاری مخارج تحمل‌شده معامله را بازیافت کند. بنابراین درآمد عملیاتی تنها تا میزان مخارج تحمل‌شده‌ای که انتظار بازیافت آن می رود شناسایی می گردد. از آنجا که ماحصل معامله را نمی توان به‌گونه‌ای اتکاپذیر براورد کرد، هیچگونه سودی شناسایی نمی شود.
۲۸ . هرگاه ماحصل یک معامله را نتوان به گونه‌ای اتکاپذیر براورد کرد و بازیافت مخارج تحمل‌شده محتمل نباشد، درآمد عملیاتی شناسایی نمی شود و مخارج تحمل‌شده به عنوان هزینه دوره مورد شناخت قرار می گیرد. هرگاه ابهاماتی که مانع براورد اتکاپذیر ماحصل معامله شده بود، برطرف شود، درآمد عملیاتی به جای بند ۲۶ براساس بند ۲۱ شناسایی می شود.
سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام
۲۹ . درآمدهای عملیاتی ناشی از استفاده دیگران از دارایی های واحد تجاری که متضمن سود
تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام است باید براساس معیارهای مندرج در بند ۳۰ به شرط تحقق شرایط زیر شناسایی شود:
الف . جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری محتمل باشد، و
ب . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
۳۰ . درآمد عملیاتی مذکور در بند ۲۹ باید با توجه به مبانی زیر شناسایی شود:
الف . سود تضمین شده براساس مدت زمان و باتوجه به مانده اصل طلب و نرخ مربوط،
ب . درآمد حق امتیاز طبق محتوای قرارداد مربوط، و
ج . سود سهام حاصل از سرمایه‌گذاری هایی که به روش ارزش ویژه ثبت نشده است، در زمان احراز حق دریافت توسط سهام دار، به استثنای سود سهام حاصل از سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته.
اطلاعات این نوشته
شما میتوانید در صورت تمایل این پست را در شبکه های اجتماعی خود بازنشر دهید .
