پیشگفتار
(۱) استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان ذخایر، بدهی های احتمالی و دارایی های احتمالی که در تاریخ تیرماه ۱۳۸۵ توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است جایگزین استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان حسابداری پیشامدهای احتمالی مصوب ۱۳۷۹ می‌شود و الزامات آن در مورد صورت های مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۵ و بعد از آن شروع می‌شود، لازم‌الاجراست.
دلیل تجدید نظر در استاندارد
(۲) این تجدید نظر با هدف هماهنگی بیشتر با استانداردهای بین‌المللی حسابداری و بهبود استاندارد قبلی، انجام شده است.
تغییرات اصلی
(۳) در این استاندارد، عنوان ” ذخایر، بدهی های احتمالی و دارایی های احتمالی“ جایگزین عنوان ” پیشامدهای احتمالی“ شده است.
(۴) در استاندارد جدید تعاریفی برای ذخیره، بدهی احتمالی و دارایی احتمالی ارائه شده است اما در استاندارد قبلی تنها پیشامد احتمالی تعریف شده بود.
(۵) در استاندارد قبلی، ایجاد بدهی یا کاهش دارایی در اثر رویدادهای آتی به سه گروه ” محتمل“، ” ممکن“ و ” بعید“ تقسیم شده بود. در استاندارد جدید تعهدات محتمل در قالب ” ذخیره“ تعریف شده است و تعهدات ممکن و بعید نیز در زمره ” بدهی های احتمالی“ تلقی شده است.
(۶) در این استاندارد محاسبه ارزش فعلی برای شناسایی ذخیره در صورت با اهمیت بودن اثر ارزش زمانی پول، الزامی شده است.
(۷) در استاندارد جدید، الزاماتی در مورد قراردادهای زیانبار و مخارج تجدید ساختار ارائه گردیده است.
هدف
۱ . هدف این استاندارد اطمینان از بکارگیری معیارهای شناخت و مبانی اندازه‌گیری مناسب در مورد ذخایر، بدهی های احتمالی و دارایی های احتمالی و نیز افشای اطلاعات کافی در یادداشت های توضیحی برای درک بهتر ماهیت، زمان‌بندی و مبلغ آنها توسط استفاده‌کنندگان صورت های مالی می باشد.
دامنه کاربرد
۲ . این استاندارد باید توسط کلیه واحدهای تجاری برای حسابداری ذخایر، بدهی های احتمالی و دارایی های احتمالی، به استثنای موارد زیر، بکار رود:
الف. قراردادهایی که به موجب آن هیچ یک از طرفین به تعهدات خود عمل نکرده‌اند یا هر دو طرف طبق قرارداد بخشی از تعهداتشان را متناسباً انجام داده‌اند، مگر در مواردی که قرارداد زیان بار باشد،
ب . آنچه که مشمول سایر استانداردهای حسابداری است.
۳ . چنانچه استاندارد حسابداری دیگری نوع خاصی از ذخایر، بدهی های احتمالی و دارایی های احتمالی را مورد بحث قرار دهد، واحد تجاری باید آن استاندارد را بکار برد. به عنوان مثال، موارد خاصی از ذخایر در استانداردهای زیر مطرح شده است:
الف. پیمان های بلندمدت (به استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان حسابداری پیمان های بلندمدت مراجعه شود)،
ب . اجاره‌ها (به استاندارد حسابداری شماره ۲۱ با عنوان حسابداری اجاره‌ها مراجعه شود). با توجه به اینکه استاندارد حسابداری شماره ۲۱ حاوی الزامات خاصی برای اجاره‌های عملیاتی زیان بار نیست، این استاندارد در چنین مواردی کاربرد دارد،
ج . فعالیت های بیمه عمومی (به استاندارد حسابداری شماره ۲۸ با عنوان فعالیت های بیمه عمومی مراجعه شود).
۴ . بعضی از مبالغی که با آن همانند ذخیره برخورد می شود ممکن است مربوط به شناخت درآمد باشد. برای مثال، مواردی که واحد تجاری در مقابل دریافت حق اشتراک، خدمات تعمیر خودرو ارائه می‌کند. این استاندارد با شناخت درآمد سروکار ندارد. استاندارد حسابداری شماره ۳ با عنوان درآمد عملیاتی، شرایط شناخت درآمد عملیاتی را مشخص می‌کند و رهنمودی عملی برای بکارگیری معیارهای شناخت ارائه می‌دهد. این استاندارد الزامات استاندارد حسابداری شماره۳ را تغییر نمی دهد.
۵ . این استاندارد، ذخایر را به عنوان بدهی هایی تعریف کرده است که زمان تسویه و یا تعیین مبلغ آن توأم با ابهام نسبتاً قابل توجه می‌باشد. اصطلاح ” ذخیره“ در مورد اقلامی از قبیل کاهش ارزش دارایی ها و مطالبات مشکوک‌الوصول نیز بکار می رود. این اقلام مبلغ دفتری دارایی ها را تعدیل می‌کند و مشمول این استاندارد نیست.
۶ . این استاندارد در مورد ذخیره تجدید ساختار (شامل عملیات متوقف شده) کاربرد دارد. هنگامی که تجدید ساختار منطبق با تعریف عملیات متوقف شده باشد، طبق استاندارد حسابداری شماره ۳۱ با عنوان دارایی های غیرجاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده، موارد افشای بیشتری ضرورت دارد.
تعاریف
۷ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است :
• ذخیره : نوعی بدهی است که زمان تسویه و یا تعیین مبلغ آن توأم با ابهام نسبتاً قابل توجه است.
• بدهی : عبارت از تعهد انتقال منافع اقتصادی توسط واحد تجاری، ناشی از معاملات یا سایر رویدادهای گذشته است.
• رویداد تعهد آور : رویدادی است که تعهدی قانونی یا عرفی ایجاد می‌کند به‌گونه‌ای که واحد تجاری ملزم به تسویه آن باشد.
• تعهد قانونی : تعهدی است که از قرارداد یا الزامات قانونی ناشی می شود.
• تعهد عرفی : تعهدی است ناشی از اقدامات واحد تجاری در مواردی که واحد تجاری با توجه به نحوه عمل خود در گذشته، سیاست های اعلام شده یا آئین‌نامه‌های جاری کاملاً مشخص، به سایر اشخاص نشان داده است که مسئولیت های خاصی را خواهد پذیرفت، و در نتیجه، واحد تجاری انتظاری بجا برای آنها ایجاد کرده است که مسئولیت های خود را ایفا خواهد کرد.
• بدهی احتمالی :
الف. تعهدی غیرقطعی است که از رویدادهای گذشته ناشی می شود و وجود آن تنها ازطریق وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد نامشخص آتی که بطور کامل در کنترل واحد تجاری نیست،تأیید خواهد شد، یا
ب . تعهدی فعلی است که از رویدادهای گذشته ناشی می شود اما به دلایل زیر شناسایی نمی شود:
۱ . خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد محتمل نیست.
۲ . مبلغ تعهد را نمی توان با قابلیت اتکای کافی اندازه‌گیری کرد.
• دارایی احتمالی : یک دارایی غیرقطعی است که از رویدادهای گذشته ناشی می شود و وجود آن تنها از طریق وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد نامشخص آتی که به طور کامل تحت کنترل واحد تجاری نیست، تأیید خواهد شد.
• قرارداد زیان بار : قراردادی است که مخارج غیرقابل اجتناب آن برای ایفای تعهدات ناشی از قرارداد، بیش از منافع اقتصادی مورد انتظار آن قرارداد است.
• تجدید ساختار : برنامه‌ای است که توسط مدیریت طراحی و کنترل می شود و در دامنه فعالیت واحد تجاری و یا شیوه انجام آن فعالیت، تغییرات با اهمیتی ایجاد می کند.
ذخایر و سایر بدهی ها
۸ . ذخایر را می توان از سایر بدهی ها مانند حساب های پرداختنی تجاری و سایر حساب ها و اسناد پرداختنی متمایز کرد، زیرا درمورد زمان تسویه ویا مبلغ آن ابهام وجود دارد. حساب های پرداختنی تجاری، بدهی بابت کالاها و خدمات دریافت شده‌ای است که صورت حساب آن دریافت گردیده یا با فروشنده در مورد مبلغ و زمان پرداخت مابه‌ازای آن توافق شده است. بنابراین وجه تمایز اصلی حساب های پرداختنی تجاری با ذخایر این است که مبلغ آن با توجه به صورت حساب و زمان پرداخت آن نیز از طریق توافق با فروشنده مشخص می‌گردد. گروهی دیگر از بدهی ها بابت کالاها یا خدمات دریافت شده‌ای است که صورت حساب آن دریافت نشده یا به طور رسمی با فروشنده در مورد مبلغ و زمان تسویه آن توافق نشده است. در بعضی موارد برای تعیین مبلغ یا زمان تسویه بدهی هایی از قبیل بدهی مربوط به آب و برق مصرف شده تا پایان دوره مالی که صورت حساب آن هنوز دریافت نشده است و نیز بدهی های دیگری از قبیل مالیات عملکرد، انجام برآورد لازم است، اما میزان ابهام در رابطه با این بدهی ها به مراتب کمتر از ذخایر است. اگرچه در عمل اصطلاح ذخیره برای این نوع بدهی ها نیز استفاده می شود، اما اصطلاح ذخیره در این استاندارد برای بدهی هایی بکار می رود که با تعریف مندرج در این استاندارد انطباق داشته باشد. ذخیره تضمین کالا، ذخیره پاکسازی محیط زیست، ذخیره دعاوی حقوقی و ذخیره مزایای پایان خدمت، نمونه‌هایی از این‌گونه بدهی هاست.
رابطه بین ذخایر و بدهی های احتمالی
۹ . اگرچه برآورد ذخایر به‌دلیل نامشخص بودن زمان تسویه و یا مبلغ آن توأم با احتمال است اما اصطلاح ” احتمالی“ در این استاندارد درمورد بدهی ها و دارایی هایی بکار می رود که شناسایی نمی شود، زیرا وجود آنها تنها از طریق وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد نامشخص آتی که به طور کامل تحت کنترل واحد تجاری نیست، تأیید می گردد. به علاوه، اصطلاح ” بدهی احتمالی“ برای بدهی هایی بکار می رود که معیارهای شناخت را احراز نمی کنند.
۱۰ . این استاندارد موارد زیر را از هم متمایز می کند:
الف. ذخایـر : به عنوان بدهی شناسایی می شود (با فرض اینکه برآورد اتکاپذیر قابل انجام باشد)، زیرا تعهدات فعلی است و ضرورت خروج منافع اقتصادی برای تسویه این تعهدات محتمل است.
ب . بدهی های احتمالی : به عنوان بدهی شناسایی نمی شود، زیرا:
۱ . تعهدات احتمالی است و وجود تعهد فعلی واحد تجاری که منجر به خروج منافع اقتصادی می شود، باید تأیید گردد، یا
۲ . تعهدات فعلی است که معیارهای شناخت مندرج در این استاندارد را ندارند (زیرا خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد، محتمل نیست یا برآورد اتکاپذیر مبلغ تعهد امکان‌پذیر نمی باشد).
شناخت
ذخایـر
۱۱ . ذخیره باید در صورت احراز معیارهای زیر شناسایی شود:
الف . واحد تجاری تعهدی فعلی (قانونی یا عرفی) دارد که در نتیجه رویدادی در گذشته ایجاد شده است،
ب . خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد محتمل باشد ،
ج . مبلغ تعهد به‌گونه‌ای اتکاپذیر قابل برآورد باشد.
اگر این شرایط احراز نگردد، هیچ ذخیره‌ای نباید شناسایی شود.
تعهد فعلی
۱۲ . در موارد بسیار نادر، وجود تعهد فعلی روشن نیست. در این موارد، چنانچه با در نظر گرفتن تمام شواهد در دسترس، احتمال وجود تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه بیشتر باشد، چنین فرض می‌شود که یک رویداد گذشته تعهد فعلی را به وجود آورده است.
۱۳ . در اغلب موارد روشن است که آیا رویداد گذشته منجر به تعهدی فعلی شده است یا خیر. در مواردی نادر مانند یک دعوی حقوقی ممکن است در مورد اینکه رویدادهای خاصی واقع شده یا اینکه آن رویدادها منجر به تعهد فعلی شده است، اختلاف نظر وجود داشته باشد. در این موارد واحد تجاری با در نظر گرفتن تمام شواهد در دسترس شامل نظرات کارشناسان، وجود تعهد فعلی را در تاریخ ترازنامه مشخص می کند. شواهد مورد نظر شامل شواهد بیشتری است که از طریق رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه فراهم شده است. براساس این شواهد:
الف. اگر احتمال وجود تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه بیشتر باشد، واحد تجاری ذخیره شناسایی می کند (به شرط اینکه معیارهای شناخت احراز گردد)،
ب . در صورتی که به احتمال زیاد، تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه وجود نداشته باشد، واحد تجاری یک بدهی احتمالی را افشا می کند، مگر اینکه امکان خروج منافع اقتصادی بعید باشد (به بند۷۶ مراجعه شود).
رویداد گذشته
۱۴ . رویداد گذشته‌ای که منجر به تعهد فعلی شود، رویداد تعهدآور نامیده می شود. برای اینکه رویدادی تعهدآور تلقی شود، لازم است واحد تجاری هیچ راه کار عملی جز تسویه تعهد ایجاد شده ناشی از این رویداد نداشته باشد. این وضعیت تنها در موارد زیر واقع می شود:
الف . الزام قانونی برای تسویه تعهد وجود داشته باشد،
ب . در مورد تعهد عرفی، هنگامی‌که رویداد مورد نظر (که ممکن است ناشی از اقدام واحد تجاری باشد) انتظاراتی بجا مبنی بر ایفای تعهد واحد تجاری در اشخاص دیگر ایجاد کند.
۱۵ . صورت های مالی با وضعیت مالی واحد تجاری در پایان دوره گزارشگری و نه وضعیت احتمالی آن در آینده سر و کار دارد. بنابراین، برای مخارجی که در آینده جهت انجام فعالیت های آتی تحمل می شود، ذخیره‌ای شناسایی نمی شود. تنها بدهی هایی در ترازنامه شناسایی می شود که در تاریخ ترازنامه وجود داشته باشد.
۱۶ . تنها تعهداتی که ناشی از رویدادهای گذشته و مستقل از اقدامات آتی واحد تجاری است، به عنوان ذخیره شناسایی می شود. نمونه چنین تعهداتی شامل جرایم یا مخارج پاکسازی تخریب غیرقانونی محیط زیست است که تسویه هر دو، صرف نظر از اقدامات آتی واحد تجاری، منجر به خروج منافع اقتصادی خواهد شد. همچنین، واحد تجاری برای مخارج برچیدن تأسیسات نفتی، به میزان تعهد خود برای جبران خسارات وارده قبلی ذخیره شناسایی می کند. از سوی دیگر، واحد تجاری ممکن است بدلیل ضرورت های تجاری یا الزامات قانونی، مایل یا ملزم باشد تا مخارجی را برای انجام فعالیت به روش خاص در آینده تحمل کند (برای مثال، نصب فیلترهای تصفیه در یک کارخانه سیمان). از آنجا که واحد تجاری می تواند از طریق اقدامات آتی (مثل تغییر روش عملیات) از مخارج آتی اجتناب کند، بنابراین تعهد فعلی برای آن مخارج ندارد و ذخیره‌ای نیز شناسایی نمی کند.
۱۷ . تعهد همیشه مستلزم وجود طرف دیگری است که تعهد نسبت به وی ایفا می شود. با این حال، مشخص بودن هویت طرف تعهد لازم نیست و تعهد ممکن است نسبت به عموم باشد. چون تعهد همیشه مستلزم تقبل تکلیف درقبال طرف دیگری است، بنابراین تصمیم مدیریت اجرایی یا هیئت مدیره، به تعهد عرفی در تاریخ ترازنامه منجر نمی‌شود مگر اینکه قبل از تاریخ ترازنامه تصمیم به گونه‌ای کاملاً مشخص به اطلاع اشخاص تحت تأثیر تصمیم رسیده باشد و در آنها انتظاراتی بجا مبنی بر ایفای مسئولیت توسط واحد تجاری ایجاد کرده باشد.
۱۸ . رویدادی که در زمان وقوع ایجاد تعهد نمی کند، ممکن است مدتی بعد به دلیل تغییر قانون و یا اقدام واحد تجاری (برای نمونه، صدور یک اطلاعیه عمومی) که منجر به ایجاد تعهد عرفی می شود، تعهدی ایجاد کند. به عنوان مثال، ممکن است زمانی که محیط زیست تخریب می شود، تعهدی برای جبران آن وجود نداشته باشد. اما ایجاد چنین خسارتی هنگامی به رویداد تعهدآور تبدیل می‌شود که قانون جدیدی جبران خسارت موجود را الزامی کند یا واحد تجاری مسئولیت جبران خسارت را درمقابل عموم بپذیرد به گونه‌ای که تعهدی عرفی ایجاد شود.
۱۹ . یک طرح یا لایحه قانونی پیشنهادی، تنها در صورتی به ایجاد تعهد منجر می شود که تصویب آن تقریباً قطعی باشد. برای مقاصد این استاندارد، با چنین تعهدی همانند تعهد قانونی برخورد می شود. شرایط متفاوت حاکم بر تصویب قوانین سبب می شود تا تعیین یک رویداد واحد که حاکی از قطعیت یافتن تصویب قانون باشد، غیرممکن شود. در بسیاری موارد، تا زمانی که قانون تصویب نشود، حصول اطمینان از قطعیت یافتن تصویب قانون غیرممکن است.
محتمل بودن خروج منافع اقتصادی
۲۰ . برای اینکه بدهی شرایط شناخت را احراز کند نه تنها وجود تعهد فعلی، بلکه محتمل بودن خروج منافع اقتصادی برای تسویه آن تعهد نیز ضروری است. در این استاندارد، خروج منافع اقتصادی درصورتی محتمل تلقی می شود که احتمال وقوع رویداد بیش از عدم وقوع آن باشد. چنانچه وجود تعهد فعلی محتمل نباشد، واحد تجاری آن را به عنوان بدهی احتمالی افشا می کند مگر اینکه امکان خروج منافع اقتصادی بعید باشد (به بند ۷۶ مراجعه شود).
۲۱ . درصورت وجود تعدادی تعهد مشابه (مثل ضمانت‌نامه‌های محصول یا قراردادهای مشابه)، محتمل بودن خروج منافع اقتصادی لازم برای تسویه، با درنظر گرفتن مجموع تعهدات هرگروه تعیین می شود. اگر چه ممکن است احتمال خروج منافع اقتصادی برای هر یک از اقلام به‌طور جداگانه کم باشد، ولی خروج منافع اقتصادی برای تسویه مجموع تعهدات آن گروه محتمل است. دراین‌گونه موارد (و درصورت احراز معیارهای شناخت) ذخیره شناسایی می شود.
برآورد اتکاپذیر تعهد
۲۲ . استفاده از برآورد در تهیه صورت های مالی امری اساسی است و اتکاپذیری آن را خدشه‌دار نمی کند. این امر بویژه درمورد ذخایر مصداق دارد که ماهیتاً نسبت به اکثر اقلام ترازنامه ابهام بیشتری دارد. به جز در موارد بسیار نادر، واحد تجاری قادر است طیفی از نتایج ممکن را مشخص کند و بنابراین می‌تواند برای شناخت ذخیره، تعهد را به‌گونه‌ای اتکاپذیر برآورد کند.
۲۳ . در موارد بسیار نادر که تعیین مبلغ بدهی از طریق برآورد اتکاپذیر میسر نیست، این بدهی به‌عنوان بدهی احتمالی افشا می شود (به بند ۷۶ مراجعه شود).
بدهی های احتمالی
۲۴ . واحد تجاری نباید بدهی احتمالی را شناسایی کند.
۲۵ . بدهی احتمالی افشا می شود، مگر اینکه امکان خروج منافع اقتصادی بعید باشد.
۲۶ . چنانچه واحد تجاری مشترکاً و متضامناً درقبال یک تعهد مسئولیت داشته باشد، آن بخش از تعهد که انتظار می رود توسط سایر اشخاص ایفا شود به عنوان بدهی احتمالی محسوب می شود. واحد تجاری تنها برای بخشی از تعهد که خروج منافع اقتصادی برای تسویه آن محتمل است، ذخیره شناسایی می کند، به جز در شرایط بسیار نادر که نتوان برآورد اتکاپذیر انجام داد.
۲۷ . وضعیت بدهی های احتمالی ممکن است نسبت به آنچه که در ابتدا انتظار می رفت، تغییر کند. بنابراین، بدهی های یادشده به طور مداوم ارزیابی می شود تا تعیین گردد که آیا خروج منافع اقتصادی محتمل شده است یا خیر. چنانچه خروج منافع اقتصادی آتی برای اقلامی که قبلاً به عنوان بدهی احتمالی تلقی شده‌اند، محتمل شود، در صورت های مالی دوره‌ای که میزان احتمال در آن تغییر می‌کند، ذخیره شناسایی می شود (مگر در شرایط بسیار نادری که برآورد اتکاپذیر ممکن نباشد).
دارایی های احتمالی
۲۸ . واحد تجاری نباید دارایی احتمالی را شناسایی کند.
۲۹ . دارایی های احتمالی معمولاً از رویدادهای برنامه‌ریزی نشده یا غیرمنتظره‌ای ناشی می شود که ورود منافع اقتصادی به واحد تجاری را ممکن می سازد. برای مثال، می‌توان به ادعایی که واحد تجاری ازطریق مراحل قانونی پیگیری می کند اما پیامد آن نامشخص است، اشاره کرد.
۳۰ . دارایی های احتمالی در صورت های مالی شناسایی نمی شود، زیرا ممکن است منجر به شناخت درآمدی شود که هرگز تحقق نیابد. با این‌حال، زمانی که تحقق درآمد تقریباً قطعی باشد، دارایی مربوط احتمالی نیست و شناسایی می شود.
اطلاعات این نوشته
شما میتوانید در صورت تمایل این پست را در شبکه های اجتماعی خود بازنشر دهید .
