هدف
۱ . این استاندارد مقایسه بودجه و عملکرد ناشی از اجرای بودجه را در صورت های مالی واحدهای گزارشگر الزامی میکند. همچنین طبق این استاندارد، واحدهای گزارشگر ملزم به افشای دلایل تفاوت های با اهمیت بین بودجه و عملکرد میباشند. با رعایت الزامات این استاندارد، بخشی از وظیفه پاسخگویی واحدهای بخش عمومی ایفا میگردد و شفافیت صورت های مالی آنها از طریق ارائه موارد زیر بهبود مییابد:
الف. رعایت بودجههای مصوب؛
ب . میزان دستیابی به اهداف بودجه.
دامنه کاربرد
۲ . این استاندارد درخصوص تمام واحدهای بخش عمومی، که صورت های مالی خود را براساس استانداردهای حسابداری بخش عمومی تهیه می کنند، کاربرد دارد.
تعاریف
۳ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر به کار رفته است:
• اعتبار: عبارت از مبلغی است که برای مصرف یا مصارف معین به منظور نیل به اهداف و اجرای برنامههای دولت به تصویب مجلس شورای اسلامی میرسد.
• بودجه: برنامه مالی واحد گزارشگر است که برای یک سال مالی، تهیه شده و حاوی پیشبینی درآمدها و سایر منابع تأمین اعتبار و برآورد هزینهها و مخارج برای انجام عملیاتی است که منجر به نیل به سیاست ها و هدف های قانونی میشود.
• بودجه اولیه: اولین بودجه مصوب برای سال مالی است.
• بودجه نهایی: آخرین بودجه مصوب بعد از اعمال تمام تغییرات نسبت به بودجه اولیه است.
• تخصیص اعتبار: مجوز استفاده از تمام یا قسمتی از اعتبار مصوب است.
• عملکرد: عبارت است از نتایج حاصل از اجرای بودجه.
• مبنای بودجهای: عبارت است از مبنای حسابداری، طبقهبندی و دوره زمانی که بودجه براساس آن تهیه میشود.
• مبنای حسابداری: عبارت است از مبنای تعهدی، نقدی یا مبنای دیگری که صورت های مالی براساس آن تهیه میشود.
• مبنای قابل مقایسه: عبارت است از تعدیل مبالغ عملکرد طبق مبنای حسابداری ، طبقهبندی، شخصیت واحد گزارشگری و دوره مالی مشابه با بودجه.
بودجه اولیه و بودجه نهایی
۴ . برآورد تمام منابع و مخارج در بودجه اولیه امکانپذیر نیست. در برخی موارد، لازم است بودجه اولیه از طریق متمم بودجه تعدیل شود. به عنوان مثال میتوان از بودجه موردنیاز برای جبران آثار حوادث یا بلاهای طبیعی نام برد. علاوه بر این، ممکن است در مواردی براساس مجوز قانونی، در داخل طبقهبندی های بودجهای تغییراتی داده شود ولی این تغییرات در جمع بودجه، تغییری ایجاد نکند. این گونه موارد که اصلاحیه بودجه نام دارند نیز سبب تعدیل بودجه اولیه میشوند. بودجه نهایی شامل همه اصلاحات و متممها میباشد.
مقایسه بودجه و عملکرد
۵ . این استاندارد واحد گزارشگر را ملزم میکند تا مقایسه بودجه و عملکرد را ارائه کند. مقایسه بودجه و عملکرد باید اطلاعات لازم شامل موارد زیر را برای اعمال نظارت قانونی فراهم سازد:
الف. مقایسه بودجه اولیه و نهایی؛
ب . مقایسه بودجه نهایی و عملکرد براساس یک مبنای قابل مقایسه؛
پ . افشای دلایل تفاوت های با اهمیت بین بودجه نهایی با بودجه اولیه و عملکرد در یادداشت های توضیحی.
۶ . ارائه بودجه اولیه و نهایی و عملکرد در صورت های مالی براساس مبنای قابل مقایسه، تکمیل کننده چرخه پاسخگویی واحد گزارشگر خواهد بود. این کار از طریق کمک به استفادهکنندگان صورت های مالی در تعیین اینکه آیا منابع طبق بودجه، تحصیل و مصرف شده است یا خیر، صورت میگیرد. افشای تفاوت بین بودجه نهایی با عملکرد و بودجه نهایی با بودجه اولیه که اغلب در حسابداری به آن انحراف گفته میشود، میتواند به کامل بودن صورت های مالی کمک کند.
۷ . بند ۱۴ این استاندارد، ارائه توضیح در مورد دلایل تفاوت بین بودجه نهایی و اولیه را الزامی میکند. این موارد افشا همراه با افشاهای مقرر در بند ۵، زمینه پاسخگویی عمومی واحدهای گزارشگر را در قبال عملکرد آنها فراهم میکند.
۸ . در صورتی که بودجه صرفاً برای بعضی از واحدها یا فعالیت های واحد گزارشگر تهیه شود، الزامات بند ۵ فقط برای آن واحدها یا فعالیت ها به کار گرفته خواهد شد.
ارائه صورت مقایسه بودجه و عملکرد
۹ . واحد گزارشگر باید مقایسه بودجه و عملکرد را در قالب یک صورت مالی ارائه کند.
۱۰ . در مواردی که صورت های مالی و بودجه براساس مبانی متفاوتی تهیه شده باشد، جهت اطمینان از اینکه استفادهکنندگان، تفسیر اشتباهی از صورت های مالی که بر مبناهای مختلف تهیه شده است، انجام ندهند، در صورت های مالی باید تصریح شود که مبانی حسابداری و بودجه متفاوت است و اینکه صورت مقایسه بودجه و عملکرد براساس مبنای بودجهای تهیه شده است.
سطح تجمیع
۱۱ . اسناد بودجه ممکن است شامل جزئیاتی در مورد واحدها، برنامهها یا فعالیت های خاص باشد. این جزئیات اغلب در طبقهبندی های مختلف بودجهای برای تصویب توسط ارکان صلاحیتدار ارائه میشود. افشای اطلاعات بودجه و عملکرد مطابق با طبقهبندی ها و سرفصل های بودجهای این اطمینان را میدهد که مقایسههای انجام شده در سطح مورد نظر ارکان صلاحیتدار صورت گرفته است.
۱۲ . در برخی موارد ممکن است نیاز باشد اطلاعات مالی تفصیلی ارائه شده در بودجه، برای ارائه در صورت های مالی تجمیع شود. این تجمیع در راستای جلوگیری از ارائه اطلاعات اضافی انجام میشود. تعیین سطح تجمیع نیازمند قضاوت حرفهای است. این قضاوت باید در راستای اهداف این استاندارد و ویژگیهای کیفی ارائه شده در چارچوب نظری باشد.
۱۳ . اطلاعات مکمل بودجهای، مانند اطلاعاتی درخصوص دستیابی به اهداف، ممکن است در مستنداتی غیر از صورت های مالی ارائه شود. عطف صورت های مالی به چنین مدارکی به ویژه مرتبط کردن مبالغ بودجهای و عملکرد با اطلاعات غیرمالی بودجهای و دستیابی به اهداف مورد تأکید است.
افشای تغییرات در بودجه اولیه
۱۴ . واحد گزارشگر باید توضیحات کافی در مورد تفاوت بین بودجه اولیه و نهایی را در یادداشت های توضیحی صورت های مالی ارائه کند.
۱۵ . بودجه نهایی شامل همه تغییرات مصوب صورت گرفته جهت اصلاح بودجه اولیه است. یادداشت های توضیحی صورت های مالی باید حاوی توضیحاتی پیرامون تفاوت بین بودجه اولیه و نهایی باشد. این توضیحات شامل مواردی همچون جابجایی بین طبقهبندی های بودجه اولیه و تغییر در کل بودجه در نتیجه عواملی همچون تغییر سیاست های دولت است.
مبنای قابل مقایسه
۱۶ . تمام مقایسههای بین بودجه و عملکرد باید برمبنای قابل مقایسه با بودجه ارائه شود.
۱۷ . مقایسه بودجه و عملکرد براساس مبنای حسابداری (تعهدی، نقدی یا سایر مبانی)، مبنای طبقهبندی، شخصیت گزارشگری و دوره مالی مشابه با بودجه ارائه میگردد. انجام این کار، اطمینان میدهد که افشای اطلاعات پیرامون رعایت بودجه در صورت های مالی بر مبنایی مشابه با بودجه است.
۱۸ . در صورت های مالی تلفیقی، اطلاعات واحدها و فعالیت های تحت کنترل یک واحد گزارشگر منعکس میشود. ممکن است برای واحدها یا فعالیت هایی که جزئی از صورت های مالی تلفیقی هستند، بودجه جداگانهای تصویب و در دسترس عموم قرار گیرد. در چنین مواردی، بودجههای جداگانه باید به گونهای با هم ترکیب شود که امکان ارائه صورت مقایسه بودجه و عملکرد در سطح واحد گزارشگر امکانپذیر گردد.
۱۹ . مبنای حسابداری ممکن است با مبنای بودجه متفاوت باشد. به عنوان مثال، ممکن است مبنای تعهدی برای تهیه صورت های مالی و مبنای نقدی برای تهیه بودجه به کار گرفته شود. علاوه بر این، ممکن است شخصیت واحد گزارشگری و طبقهبندی بودجه با شخصیت واحد گزارشگری و طبقهبندی صورت های مالی متفاوت باشد. در چنین مواردی، اطلاعات مربوط به عملکرد براساس مبنای بودجه، تهیه و در صورت مقایسه بودجه و عملکرد ارائه میشود.
افشای مبنای حسابداری، مبنای طبقهبندی، دوره مالی و شخصیت گزارشگری بودجهای در یادداشت های توضیحی
۲۰ . واحد گزارشگر باید در یادداشت های توضیحی صورت های مالی، اطلاعاتی درخصوص مبنای حسابداری و طبقهبندی بودجه افشا کند.
۲۱ . ممکن است مبنای حسابداری مورد استفاده در تهیه بودجه با مبنای حسابداری به کار گرفته شده در تهیه صورت های مالی متفاوت باشد. تأکید بودجه میتواند بر جریان های نقدی باشد، در حالیکه صورت های مالی، جریان های نقدی و اطلاعات تعهدی را گزارش کند.
۲۲ . شکل و نحوه طبقهبندی پذیرفتهشده برای ارائه بودجه ممکن است با صورت های مالی، متفاوت باشد. به عنوان مثال، طبقهبندی بودجه ممکن است برمبنای ماهیت، کارکرد، برنامه یا فعالیت باشد.
۲۳ . استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره ۱، واحدهای گزارشگر را ملزم به افشای رویههای مهم حسابداری در یادداشت های توضیحی صورت های مالی میکند. افشای مبنای حسابداری و نحوه طبقهبندی پذیرفتهشده برای تهیه بودجه به استفادهکنندگان در درک بهتر رابطه بین بودجه و اطلاعات حسابداری افشا شده در صورت های مالی کمک خواهد کرد.
۲۴ . واحد گزارشگر باید در یادداشت های توضیحی صورت های مالی، دوره بودجه را افشا کند.
۲۵ . صورت های مالی، حداقل سالی یک بار ارائه میشود. افشای دوره بودجه، در مواردی که دوره بودجه متفاوت از دوره گزارشگری پذیرفته شده برای صورت های مالی است، به استفادهکنندگان صورت های مالی در درک بهتر ارتباط بین اطلاعات بودجهای و مقایسه بودجه با صورت های مالی، کمک خواهد کرد. افشای دوره بودجه در مواردی که دوره بودجه با دوره صورت های مالی یکسان باشد نقش تأییدکنندگی مؤثری خواهد داشت، خصوصاً زمانی که بودجه و صورت های مالی میاندورهای نیز تهیه میشود.
۲۶ . واحد گزارشگر باید در یادداشت های توضیحی صورت های مالی، واحدهای منظور شده در بودجه خود را مشخص کند.
۲۷ . استانداردهای حسابداری بخش عمومی، واحدهای گزارشگر را ملزم میکند صورت های مالی تلفیقی واحدهای تحت کنترل خود را تهیه کند. صورت های مالی تهیه شده در سطح کل دولت شامل واحدهای استفادهکننده از بودجه دولت و شرکت های تحت کنترل دولت میباشد. افشای واحدهای منظور شده در بودجه، استفادهکنندگان را در تعیین اینکه تا چه حد فعالیت های واحد گزارشگر، وابسته به بودجه بوده است و چگونه شخصیت واحد گزارشگری در بودجه، متفاوت از شخصیت واحد گزارشگری در صورت های مالی است، کمک خواهد کرد.
صورت تطبیق عملکرد برمبنای قابل مقایسه با مبالغ مندرج در صورت های مالی
۲۸ . در مواردی که مبنای تهیه صورت های مالی با بودجه متفاوت است، عملکرد برمبنای قابل مقایسه با بودجه باید با مبالغ مربوط در صورت های مالی، تطبیق داده شود. همچنین هرگونه تفاوت در مبنای تهیه و طبقهبندی، دوره و شخصیت گزارشگری نیز باید مشخص گردد. این صورت تطبیق باید در یادداشت های توضیحی صورت های مالی افشا شود.
۲۹ . تفاوت های بین عملکرد بر مبنای قابل مقایسه با مبالغ مندرج در صورت های مالی میتواند در قالب موارد زیر طبقهبندی شود:
الف. تفاوت در مبنا، زمانی رخ میدهد که بودجه بر مبنایی غیر از مبنای حسابداری مورد عمل در صورت های مالی تهیه شده باشد. برای مثال ممکن است بودجه برمبنای نقدی و صورت های مالی برمبنای تعهدی تهیه شده باشد. همچنین ممکن است تفاوت هایی در نحوه طبقهبندی صورت های مالی و بودجه وجود داشته باشد؛
ب . تفاوت در زمانبندی، هنگامی اتفاق میافتد که دوره بودجه، متفاوت از دوره گزارشگری صورت های مالی باشد؛
پ . تفاوت در شخصیت واحد گزارشگری، وقتی اتفاق میافتد که برخی برنامهها یا واحدها در تهیه صورت های مالی منظور شده باشد، اما در بودجه واحد گزارشگر لحاظ نشده باشد.
۳۰ . ارائه اطلاعات مقایسهای مربوط به دوره قبل، بر طبق این استاندارد الزامی نیست.
۳۱ . طبق این استاندارد، ارائه مقایسه عملکرد دوره قبل با بودجه دوره قبل و همچنین توصیف دلایل انحراف بین آنها الزامی نیست.
تاریخ اجرا
۳۲ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورت های مالی که دوره مالی آنها از تاریخ اول فروردین ۱۳۹۴ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست.
مبانی نتیجهگیری
این پیوست بخشی از استاندارد شماره ۲ محسوب نمیشود.
دامنه کاربرد
۱ . ایفای مسئولیت پاسخگویی دولت مستلزم مقایسه عملکرد با بودجه و انتشار آن برای اطلاع عموم است. چنین الزاماتی با هدف ارتقای شفافیت فعالیت های دولت صورت میگیرد. این استاندارد برای کلیه واحدهایی که در قبال بودجه خود مسئولیت پاسخگویی عمومی دارند، کاربرد دارد.
۲ . بودجه، منعکسکننده تصویر مالی برنامههای دولت برای یکسال مالی است. گزارشگری نتایج حاصل از اجرای بودجه در قبال این برنامههای مالی منجر به ارتقای شفافیت صورت های مالی گردیده و یک عنصر مهم در ایفای مسئولیت پاسخگویی واحدهای گزارشگر محسوب میشود. انعکاس مقایسه مبالغ بودجهای و عملکرد در صورت های مالی، به استفادهکننده در ارزیابی این موضوع کمک میکند که آیا منابع، طبق پیشبینیها تحصیل شده و طبق بودجه به مصرف رسیده است یا خیر. در این استاندارد، واژه عملکرد برای توصیف نتایج حاصل از اجرای بودجه به کار گرفته شده است.
۳ . پیش از این استاندارد نیز مقایسه عملکرد با بودجه واحدهای بخش عمومی در قالب صورت حساب عملکرد بودجه سالانه کل کشور، گزارش تفریغ بودجه، یادداشت های توضیحی صورت های مالی یا سایر گزارش های مشابه تهیه و ارائه میگردید. این رویه، از نظر کمیته تدوین استانداردهای حسابداری بخش عمومی رویه مناسبی است و این استاندارد برای تقویت آن منتشر شده است.
ضرورت تدوین استاندارد
۴ . کاربرد الزامات این استاندارد در تهیه صورت مقایسه بودجه و عملکرد، ایفای مسئولیت پاسخگویی عمومی در قبال عملکرد را ارتقا میبخشد.
مقایسه عملکرد با بودجه
۵ . طبق این استاندارد، ارائه مقایسه مبالغ بودجه اولیه با نهایی و بودجه نهایی با عملکرد بر یک مبنای قابل مقایسه، ضروری است. این الزامات، استفادهکنندگان را قادر میسازد تا از تفاوت بین مبالغ بودجه اولیه با نهایی و بودجه نهایی با عملکرد آگاه شوند. طبق این استاندارد توضیح تفاوت های بااهمیت عملکرد با بودجه نیز از طریق یادداشت های توضیحی صورت های مالی افشا میشود. افشای این اطلاعات، شفافیت صورت های مالی را ارتقاء و پاسخگویی را افزایش میدهد.
افشای بودجه اولیه و نهایی
۶ . بودجه اساساً قبل از شروع دوره گزارشگری تهیه میشود و ممکن است طی دوره، به دلایلی مانند تغییر در شرایط اقتصادی، بودجه اولیه اصلاح شود. افشای بودجه اولیه و نهایی برای اطمینان از اینکه استفادهکنندگان صورت های مالی از اهمیت و میزان تغییرات بودجه اولیه طی دوره آگاه هستند، ضروری است.
۷ . اصلاحات بودجه اولیه ممکن است به دلیل تغییر در سیاست های دولت، از جمله تغییر در اولویت های دولت طی دوره بودجه، یا شرایط اقتصادی پیشبینی نشده رخ دهد. افشای توضیح دلایل تغییر، از جمله اینکه آیا این تغییر حاصل از جابجایی اعتبارات درون بودجه است یا سایر عوامل، برای ایفای مسئولیت پاسخگویی ضروری است و اطلاعات مفیدی، برای تحلیل تأثیرات مالی حاصل از تغییر در شرایط اقتصادی، ارائه میکند. این توضیحات میتواند در یادداشت های توضیحی یا سایر گزارش های منتشر شده، مرتبط با صورت های مالی ارائه شود.
مبانی تهیه بودجه و صورت های مالی
۸ . برای تهیه بودجه و صورت های مالی ممکن است مبانی متفاوتی به کار گرفته شود. به طور مثال ممکن است صورت های مالی بر مبنای تعهدی و بودجه برمبنای نقدی تهیه و ارائه شود. تفاوت میان مبنای بودجه و صورت های مالی میتواند همچنین حاصل تفاوت در دوره زمانی، شخصیت گزارشگر و یا نحوه طبقهبندی باشد.
۹ . طبق این استاندارد، مقایسه بودجه و عملکرد باید براساس مبانی مورد استفاده در تهیه بودجه (از نظر شکل و نحوه ارائه، اصطلاحات، مبنای حسابداری و طبقهبندی) برای شخصیت گزارشگر و دوره مالی که بودجه برای آن تصویب شده است، ارائه شود. وجود مبنای یکسان، مقایسه بودجه و عملکرد را میسر می سازد. در نتیجه در شرایطی که در مبنای حسابداری، زمانبندی یا شخصیت گزارشگر تفاوت وجود دارد، مبالغ منعکس شده در صورت مقایسه بودجه با عملکرد باید به شکل قابل مقایسه با بودجه، تجدید ارائه گردد.
۱۰ . به منظور کمک به استفادهکنندگان در درک ارتباط میان صورت های مالی و بودجه، در شرایطی که صورت های مالی و بودجه برمبنای یکسانی تهیه نشدهاند، این استاندارد، تطبیق عملکرد برمبنای بودجه با مقادیر متناظر در صورت های مالی را الزامی میکند و همچنین ارائه این تفاوت ها به تفکیک تفاوت در مبنا، زمانبندی و شخصیت گزارشگر صورت میگیرد.
۱۱ . در مفاهیم نظری گزارشگری مالی، مبنای تعهدی برای تهیه صورت های مالی پذیرفته شده است، در صورتی که بودجه هم اکنون بر مبنای نقدی تهیه می شود. لذا مقایسه بودجه و عملکرد به صورت ستونهای اضافی در صورت های مالی امکان پذیر نیست و باید در یک صورت جداگانه گزارش شود. علاوه بر این، در صورت یکسان بودن مبنا، ارائه اطلاعات مقایسه بودجه و عملکرد به صورت مجزا برای استفادهکنندگان قابل فهمتر است.
عدم الزام به افشای مبالغ مقایسهای
۱۲ . طبق این استاندارد، افشای مقایسه بودجه و عملکرد دوره قبل و توضیحات مربوط به تفاوت های مهم آنها در صورت های مالی دوره جاری، الزامی نیست.
۱۳ . تمرکز این استاندارد بر تقویت ایفای مسئولیت پاسخگویی واحد گزارشگر در قبال رعایت بودجه مصوب طی دوره گزارشگری جاری است. الزام به افشای اطلاعات مقایسهای منجر به پیچیدهتر شدن الزامات گزارشگری میشود.
نمونهای از ساختار صورت مقایسه بودجه و عملکرد
این پیوست به منظور آشنایی با نحوه اجرای الزامات مندرج در استاندارد حسابداری بخش عمومی تهیه شده است و بخشی از استاندارد محسوب نمیشود. استاندارد حاضر، اجزای صورت مقایسه بودجه و عملکرد و حداقل مواردی را که لازم است در این صورت افشا شود و همچنین اقلام دیگری را که ممکن است در این صورت یا در یادداشت های توضیحی ارائه شود، را مشخص کرده است. هدف این پیوست، ارائه نمونهای از چگونگی رعایت الزامات مربوط به نحوه ارائه اطلاعات بودجهای است. در این راستا، نمونهای از صورت مقایسه بودجه و عملکرد ارائه شده است. نمونههای مربوط به صورت وضعیت مالی، صورت تغییرات در وضعیت مالی، و صورت تغییرات در ارزش خالص در استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره ۱ با عنوان نحوه ارائه صورت های مالی ارائه شده است. در صورت لزوم و برای دستیابی به ارائه مطلوب اطلاعات در شرایط خاص هر واحـد گزارشگر، میتوان نحوه ارائه و شرح اقلام اصلی را تغییر داد. در نمونههای ارائه شده تمام طبقات منابع و مصارف پیشبینی شده است، اما هر واحـد گزارشگر ممکن است برخی از این طبقات را بر حسب نوع فعالیت خود دارا باشد.
واحد گزارشگر نمونه (عنوان دستگاه اجرایی …، ردیف دستگاه اجرایی …)
یادداشت های توضیحی صورت های مالی
سال مالی منتهی به ۲۹ اسفند ماه ۲×۱۳
خلاصه اهم رویههای حسابداری
(۱) مبنای حسابداری تهیه بودجه و صورت های مالی، متفاوت است. بودجه برمبنای نقدی و صورت های مالی برمبنای تعهدی تهیه شده است. طبقهبندی هر دو بر حسب ماهیت میباشد. همچنین سال مالی و شخصیت گزارشگر بودجه و صورت های مالی، یکسان است.
سایر یادداشت های توضیحی
(۲) بودجه اولیه در تاریخ ……………… و متمم بودجه ………….. در تاریخ …………….. به تصویب رسیده است. اهداف و سیاست های بودجه اولیه و متمم آن به طور کامل در یادداشت توضیحی …، ارائه شده است.
(۳) مازاد مخارج واقعی نسبت به بودجه نهایی به میزان ۵% در رابطه با طرح های تملک دارایی های سرمایهای است.
(۴) درآمدها و هزینه برحسب فصول هزینه، برنامه و ردیف مطابق با واحـد گزارشگر نمونه (کل دولت) تهیه و گزارش میشود.
اطلاعات این نوشته
شما میتوانید در صورت تمایل این پست را در شبکه های اجتماعی خود بازنشر دهید .
