هدف
۱ . هدف این استاندارد تجویز رویه‌هایی است که واحد تجاری با به کارگیری آنها اطمینان می‌یابد دارایی ها بیش از مبلغ بازیافتنی منعکس نمی‌شود. یک دارایی، در صورتی کاهش ارزش دارد که مبلغ بازیافتنی ناشی از فروش یا استفاده از دارایی، از مبلغ دفتری آن کم تر باشد. طبق این استاندارد، واحد تجاری باید زیان کاهش ارزش را شناسایی کند. این استاندارد همچنین الزامات برگشت زیان کاهش ارزش و افشا را تعیین می‌کند.
دامنه کاربرد
۲ . این استاندارد باید برای حسابداری کاهش ارزش کلیه دارایی ها، به‌استثنای موارد زیر، به کارگرفته شود:
الف. موجودی مواد و کالا (به استاندارد حسابداری شماره ۸ با عنوان ” حسابداری موجودی مواد و کالا“ مراجعه شود).
ب . دارایی های ایجاد شده از طریق پیمان های بلندمدت (به استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان ”حسابداری پیمان های بلندمدت“ مراجعه شود).
ج . سرمایه‌گذاری های جاری (به استاندارد حسابداری شماره ۱۵ با عنوان ” حسابداری سرمایه‌گذاری ها“ مراجعه شود).
د . دارایی های زیستی غیر مولد که به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج برآوردی زمان فروش اندازه‌گیری می‌شوند (به استاندارد حسابداری شماره ۲۶ با عنوان ” فعالیت های کشاورزی“ مراجعه شود).
ﻫ . دارایی های غیرجاری (یا مجموعه‌های واحدی) که طبق استاندارد حسابداری شماره ۳۱ با عنوان ”دارایی های غیرجاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده“ به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه‌بندی می‌شود.
۳ . این استاندارد در مورد موجودی مواد و کالا، سرمایه‌گذاری های جاری، و دارایی های ایجاد شده از طریق پیمان های بلندمدت و دارایی های غیرجاری (و یا مجموعه‌های واحد) طبقه‌بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش کاربرد ندارد، زیرا استانداردهای حسابداری مربوط به این دارایی ها دربرگیرنده الزامات خاصی برای شناسایی و اندازه‌گیری کاهش ارزش آنها می‌باشد.
تعاریف
۴ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر به کار رفته است:
• ارزش اقتصادی : ارزش فعلی خالص جریان های نقدی آتی مورد انتظار ناشی از کاربرد مستمر دارایی یا واحد مولد وجه نقد، از جمله جریان های نقدی ناشی از واگذاری نهایی آن است.
• ارزش باقی مانده: مبلغ برآوردی که واحد تجاری در حال حاضر می‌تواند از واگذاری دارایی پس از کسر مخارج برآوردی واگذاری به دست آورد، با این فرض که دارایی در وضعیت متصور در پایان عمر مفید باشد.
• استهلاک : تخصیص سیستماتیک مبلغ استهلاکپذیر یک دارایی طی عمر مفید آن.
• بازار فعال : عبارت است از بازاری که کلیه شرایط زیر را دارد :
الف . اقلام مبادله شده در بازار متجانس هستند،
ب . معمولاً خریداران و فروشندگان مایل در هر زمان وجود دارند،
ج . قیمت ها برای عموم قابل دسترس است.
• خالص ارزش فروش: مبلغ وجه نقد یا معادل آن که از طریق فروش یک دارایی یا واحد مولد وجه نقد در شرایط عادی و پس از کسر کلیه مخارج فروش حاصل می‌شود.
• داراییهای مشترک : دارایی هایی بجز سرقفلی است که در ایجاد جریان های نقدی آتی واحد مولد وجه نقد مورد بررسی و نیز سایر واحدهای مولد وجه نقد نقش دارد.
• زیان کاهش ارزش : مازاد مبلغ دفتری یک دارایی یا واحد مولد وجه نقد نسبت به مبلغ بازیافتنی آن است.
• عمر مفید عبارت است از :
الف . مدت زمانی که انتظار می‌رود دارایی، مورد استفاده واحد تجاری قرار گیرد،
ب . تعداد تولید یا واحدهای مقداری مشابه که انتظار می‌رود در فرایند استفاده از دارایی توسط واحد تجاری تحصیل شود.
• مبلغ استهلاکپذیر : بهای تمام شده دارایی یا سایر مبالغ جایگزین بهای تمام شده پس از کسر ارزش باقی مانده آن.
• مبلغ بازیافتنی: خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی یک دارایی یا واحد مولد وجه نقد، هر کدام که بیشتر است.
• مبلغ دفتری: مبلغی که دارایی پس از کسر استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته مربوط، به آن مبلغ در ترازنامه منعکس می‌شود.
• مخارج فروش: کلیه مخارج تبعی که به طور مستقیم در رابطه با فروش دارایی یا واحد مولد وجه نقد، به استثنای مخارج تأمین مالی، واقع می‌شود.
• واحد مولد وجه نقد: کوچک ترین مجموعه دارایی های قابل شناسایی ایجاد کننده جریان های ورودی وجه نقدی که به میزان عمده‌ای مستقل از جریان های ورودی وجه نقد سایر دارایی ها یا مجموعهای از دارایی ها باشد.
تشخیص یک دارایی مشمول کاهش ارزش
۵ . در بندهای ۶ تا ۱۵ از اصطلاح یک دارایی استفاده شده است، اما این اصطلاح هم برای یک دارایی منفرد و هم برای واحد مولد وجه نقد استفاده می‌شود.
۶ . زمانی ارزش یک دارایی کاهش می‌یابد که مبلغ دفتری دارایی از مبلغ بازیافتنی آن بیشتر باشد. بندهای ۱۰ تا ۱۲ برخی نشانه‌های امکان وقوع زیان کاهش ارزش را توصیف می‌کند. در صورت وجود یکی از این شواهد، واحد تجاری ملزم است مبلغ بازیافتنی دارایی را برآورد کند. به استثنای الزامات بند ۸ ، در صورت نبود نشانه‌ای از کاهش ارزش، واحد تجاری ملزم به برآورد مبلغ بازیافتنی نیست.
۷ . واحد تجاری باید در پایان هر دوره گزارشگری، در صورت وجود هرگونه نشانه‌ای دال بر امکان کاهش ارزش یک دارایی، مبلغ بازیافتنی دارایی را برآورد کند.
۸ . واحد تجاری همچنین باید بدون توجه به وجود یا عدم وجود هرگونه نشانه‌ای دال بر کاهش ارزش الزامات زیر را رعایت نماید:
الف. آزمون سالانه کاهش ارزش یک دارایی نامشهود با عمر مفید نامعین و یا دارایی نامشهودی که در حال حاضر آماده استفاده نیست. این آزمون با مقایسه مبلغ دفتری و مبلغ بازیافتنی آن دارایی انجام می‌پذیرد. آزمون کاهش ارزش می‌تواند در هر زمانی طی دوره سالیانه صورت گیرد، مشروط بر اینکه هر سال در همان زمان انجام شود. انواع داراییهای نامشهود را می‌توان در زمان های متفاوتی مورد آزمون کاهش ارزش قرار داد.
ب . آزمون سالانه کاهش ارزش سرقفلی تحصیل شده در ترکیب تجاری براساس بندهای ۷۶ تا ۸۶.
۹ . قبل از اینکه دارایی نامشهود آماده استفاده شود، تعیین توان آن برای ایجاد منافع اقتصادی آتی جهت بازیافت مبلغ دفتری آن با ابهام زیادی مواجه است و به همین دلیل آزمون کاهش ارزش آن حداقل به طور سالانه انجام می‌شود.
۱۰ . برای ارزیابی وجود نشانه‌ای دال بر امکان کاهش ارزش دارایی، واحد تجاری باید حداقل، موارد زیر را مدنظر قرار دهد:
منابع اطلاعاتی برون‌سازمانی
الف. ارزش بازار دارایی طی یک دوره، به‌میزان قابل ملاحظهای بیش از آنچه که در اثر گذشت زمان یا کاربرد عادی دارایی انتظار می‌رفت، کاهش یافته باشد.
ب . تغییرات قابل ملاحظه با آثار نامساعد بر واحد تجاری در محیط فناوری، بازار، اقتصادی یا قانونی حوزه فعالیت واحد تجاری یا در بازار اختصاصی دارایی طی دوره رخ داده باشد یا انتظار رود در آینده نزدیک رخ دهد.
ج . نرخ های سود یا سایر نرخ های بازده سرمایه‌گذاری بازار طی دوره افزایش یافته باشد و این افزایش احتمالاً بر نرخ تنزیل مورد استفاده در محاسبه ارزش اقتصادی دارایی تأثیر گذاشته و مبلغ بازیافتنی دارایی را به میزان قابل ملاحظهای کاهش داده باشد.
د . مبلغ دفتری خالص دارایی های واحد تجاری، بیشتر از ارزش بازار آن باشد.
منابع اطلاعاتی درون سازمانی
ﻫ . شواهدی حاکی از نابابی یا خسارت فیزیکی دارایی وجود داشته باشد.
و . تغییرات قابل ملاحظهای با آثار نامساعد بر واحد تجاری در میزان یا چگونگی استفاده از دارایی طی دوره رخ داده باشد یا انتظار رود در آینده نزدیک رخ دهد. این تغییرات شامل بلا استفاده شدن دارایی، برنامه‌های توقف یا تجدید ساختار عملیاتی که دارایی به آن تعلق دارد یا برنامه‌های واگذاری دارایی پیش از تاریخ مورد انتظار قبلی و ارزیابی مجدد عمر مفید یک دارایی نامشهود از نامعین به معین می‌باشد.
ز . شواهدی از گزارشگری داخلی وجود داشته باشد که نشان دهد عملکرد اقتصادی دارایی از حد مورد انتظار پایین‌تر است و یا پایین‌تر خواهد بود.
۱۱ . فهرست ارائه شده در بند ۱۰ جامع نیست. واحد تجاری ممکن است نشانه‌های دیگری در مورد امکان کاهش ارزش یک دارایی شناسایی کند و این نشانه‌ها واحد تجاری را به تعیین مبلغ بازیافتنی دارایی و در مورد سرقفلی، آزمون کاهش ارزش براساس بندهای ۷۶ تا ۸۶ ، ملزم کند.
۱۲ . شواهد گزارشگری درون سازمانی که نشان‌دهنده امکان کاهش ارزش یک دارایی می‌باشد، شامل موارد زیر است:
الف. جریان های نقدی برای تحصیل دارایی یا وجوه نقد مورد نیاز بعدی جهت به کارگیری یا حفظ و نگهداری آن به میزان قابل ملاحظهای بیشتر از پیش‌بینی اولیه باشد،
ب . خالص جریان های نقدی یا سود و زیان عملیاتی واقعی حاصل از دارایی به میزان قابل ملاحظهای نامطلوب تر از مبلغ پیش‌بینی شده باشد،
ج . خالص جریان های نقدی یا سود عملیاتی پیش‌بینی شده حاصل از دارایی به طور قابل ملاحظهای کاهش یا زیان پیش‌بینی شده حاصل از دارایی به طور قابل ملاحظهای افزایش یافته باشد،
د . مجموع مبالغ دوره جاری و مبالغ پیش‌بینی شده آتی حاکی از زیان عملیاتی یا خالص جریان های نقدی خروجی باشد.
۱۳ . همان‌گونه که در بند ۸ بیان گردید این استاندارد آزمون کاهش ارزش را حداقل به طور سالانه در مورد سرقفلی، دارایی های نامشهود با عمر مفید نامعین و دارایی های نامشهودی که هنوز آماده استفاده نیست، الزامی می‌کند. صرف نظر از زمان به کارگیری الزامات بند ۸، از مفهوم اهمیت برای تشخیص ضرورت برآورد مبلغ بازیافتنی یک دارایی استفاده می‌شود. برای مثال، اگر محاسبات قبلی نشان دهد که مبلغ بازیافتنی دارایی به میزان قابل ملاحظهای از مبلغ دفتری آن بیشتر است، در صورت عدم وقوع رویدادهایی که منجر به حذف این تفاوت می‌شود، واحد تجاری نیازی به برآورد مجدد مبلغ بازیافتنی دارایی ندارد. همچنین، تجزیه و تحلیلهای قبلی ممکن است نشان‌دهنده آن باشد که مبلغ بازیافتنی یک دارایی تحت تأثیر یک (یا چند) مورد از شواهد ذکر شده در بند ۱۰ قرار ندارد.
۱۴ . در توصیف بند ۱۳، اگر نرخ های سود یا سایر نرخ های بازده سرمایه‌گذاری بازار طی دوره افزایش یافته باشد، واحد تجاری ملزم نیست مبلغ بازیافتنی دارایی را در موارد زیر برآورد کند:
الف. تأثیر افزایش نرخ های بازار بر نرخ تنزیل مورد استفاده در محاسبه ارزش اقتصادی دارایی محتمل نباشد. برای مثال، افزایش نرخ های سود تضمین شده کوتاه مدت ممکن است بر نرخ تنزیل مورد استفاده برای دارایی با عمرمفید باقی مانده طولانی، تأثیـر با اهمیتی نداشته باشد،
ب . تأثیر افزایش نرخ های بازار بر نرخ تنزیل مورد استفاده در محاسبه ارزش اقتصادی دارایی محتمل باشد، اما تحلیل حساسیت مبلغ بازیافتنی در گذشته نشان دهد که:
۱ . کاهش با اهمیت در مبلغ بازیافتنی به دلیل احتمال افزایش جریان های نقدی آتی، محتمل نیست. (برای مثال، در برخی موارد ممکن است واحد تجاری بتواند اثبات کند که با تعدیل درآمدهای ناشی از دارایی، اثر هرگونه افزایش در نرخ های بازار قابل جبران است)،
۲ . ایجاد زیان کاهش ارزش بااهمیت در اثر کاهش مبلغ بازیافتنی محتمل نیست.
۱۵ . وجود نشانه‌ای حاکی از امکان کاهش ارزش یک دارایی، ممکن است بیانگر آن باشد که بررسی و تعدیل عمرمفید باقی مانده، روش استهلاک یا ارزش باقی مانده دارایی ضرورت دارد، حتی اگر زیان کاهش ارزش برای آن دارایی شناسایی نشود.
اندازه‌گیری مبلغ بازیافتنی
۱۶ . این استاندارد مبلغ بازیافتنی را به عنوان خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی یک دارایی یا یک واحد مولد وجه نقد، هر کدام که بیشتر باشد، تعریف می‌کند. در بندهای ۱۷ تا ۵۵ الزامات اندازه‌گیری مبلغ بازیافتنی تشریح شده است. در این بندها از اصطلاح یک دارایی استفاده شده است، اما این اصطلاح هم برای یک دارایی منفرد و هم برای واحد مولد وجه نقد استفاده می‌شود.
۱۷ . تعیین توأمان خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادی یک دارایی در همه موارد ضرورت ندارد. در صورتی که یکی از این مبالغ از مبلغ دفتری آن دارایی بیشتر باشد، ارزش دارایی کاهش نمی‌یابد و نیازی به برآورد مبلغ دیگر نیست.
۱۸ . خالص ارزش فروش یک دارایی را ممکن است بتوان تعیین کرد حتی اگر دارایی در بازاری فعال معامله نشود. با این حال، گاهی به دلیل اینکه هیچ مبنایی برای برآورد اتکاپذیر مبلغ حاصل از فروش دارایی در یک معامله حقیقی و در شرایط عادی بین طرفین مایل و آگاه وجود ندارد، تعیین خالص ارزش فروش امکان‌پذیر نیست. در این صورت واحد تجاری می‌تواند از ارزش اقتصادی یک دارایی به عنوان مبلغ بازیافتنی استفاده کند.
۱۹ . در نبود دلیل متقاعد‌کننده‌ای حاکی از فزونی با اهمیت ارزش اقتصادی یک دارایی نسبت به خالص ارزش فروش آن، مبلغ بازیافتنی دارایی را می‌توان معادل خالص ارزش فروش آن در نظر گرفت. این وضعیت اغلب در مورد دارایی هایی که به منظور واگذاری نگهداری می‌شود مصداق دارد، زیرا ارزش اقتصادی این‌گونه دارایی ها، اساساً شامل خالص عواید حاصل از واگذاری آن است و جریان های نقدی آتی حاصل از کاربرد مستمر دارایی تا زمان واگذاری ناچیز است.
۲۰ . مبلغ بازیافتنی هر دارایی، جداگانه تعیین می‌شود، مگر اینکه آن دارایی جریان های نقدی ورودی مستقل از سایر دارایی ها یا گروهی از دارایی ها ایجاد نکند. در این صورت، مبلغ بازیافتنی برای واحد مولد وجه نقدی تعیین می‌شود که دارایی متعلق به آن است.
۲۱ . در برخی موارد برآوردها، میانگین‌ها و محاسبات کلی ممکن است تقریبی منطقی از محاسبات تفصیلی مطرح شده در این استاندارد برای تعیین خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی فراهم آورد.
اندازه‌گیری مبلغ بازیافتنی یک دارایی نامشهود با عمر مفید نامعین
۲۲ . طبق بند ۸ ، آزمون کاهش ارزش دارایی های نامشهود با عمر مفید نامعین از طریق مقایسه مبلغ دفتری و مبلغ بازیافتنی آنها و بدون توجه به وجود یا عدم وجود هرگونه نشانه‌ای دال بر کاهش ارزش، الزامی است. با این وجود، در صورت احراز تمام معیارهای زیر می‌توان از آخرین محاسبات مبلغ بازیافتنی مربوط به دوره قبل، جهت انجام آزمون کاهش ارزش در دوره جاری استفاده نمود:
الف. جریان های نقدی ناشی از استفاده مستمر از دارایی نامشهود به‌میزان قابل ملاحظهای مستقل از سایر دارایی ها یا مجموعهای از دارایی ها نباشد. در این صورت، آزمون کاهش ارزش آن دارایی به عنوان جزئی از واحد مولد وجه نقدی انجام می‌شود که دارایی ها و بدهی های تشکیل‌دهنده آن واحد، از زمان آخرین محاسبات مبلغ بازیافتنی، تغییر قابل ملاحظهای نکرده باشد.
ب . آخرین مبلغ بازیافتنی محاسبه شده برای یک دارایی به میزان قابل ملاحظهای بیش از مبلغ دفتری آن باشد.
ج . براساس تحلیل رویدادهای واقع شده یا شرایط تغییر یافته پس از زمان آخرین محاسبه مبلغ بازیافتنی، احتمال اینکه مبلغ بازیافتنی فعلی کمتر از مبلغ دفتری دارایی باشد بعید به نظر رسد.
خالص ارزش فروش
۲۳ . بهترین مدرک برای تعیین خالص ارزش فروش یک دارایی، قیمت مندرج در قرارداد فروش در یک معامله حقیقی و در شرایط عادی، پس از تعدیل بابت مخارج اضافی مستقیم مربوط به فروش دارایی است.
۲۴ . اگر قرارداد فروش وجود نداشته باشد، اما یک دارایی در بازاری فعال معامله شود، خالص ارزش فروش برابر با قیمت بازار دارایی پس از کسر مخارج فروش آن است. قیمت بازار مناسب معمولاً قیمت جاری پیشنهادی برای خرید دارایی است. زمانی که قیمت های پیشنهادی برای خرید دارایی در دسترس نباشد، در صورتی که از تاریخ معامله تا تاریخ برآورد تغییر قابل ملاحظهای در شرایط اقتصادی روی نداده باشد، قیمت آخرین معامله می‌تواند مبنایی برای برآورد خالص ارزش فروش فراهم کند.
۲۵ . چنانچه قرارداد فروش یا بازاری فعال برای یک دارایی وجود نداشته باشد، خالص ارزش فروش منعکس‌کننده مبلغی است که واحد تجاری می‌تواند بر مبنای بهترین اطلاعات موجود، در تاریخ ترازنامه، از واگذاری دارایی در یک معامله حقیقی و در شرایط عادی بین طرفین آگاه و مایل و پس از کسر مخارج فروش آن، کسب کند. در تعیین این مبلغ، واحد تجاری نتیجه معاملات اخیر برای دارایی های مشابه در همان صنعت را مد نظر قرار می‌دهد. خالص ارزش فروش بیانگر فروش اجباری نیست، مگر آنکه مدیریت مجبور به فروش سریع دارایی شود.
۲۶ . مخارج فروش، بجز مبالغی که به عنوان بدهی شناسایی شده است، در تعیین خالص ارزش فروش منظور می‌شود. نمونه‌هایی از این گونه مخارج شامل مخارج قانونی، عوارض و مالیات معاملات مشابه، مخارج برچیدن دارایی و مخارج مستقیم برای رساندن دارایی به وضعیت قابل فروش می‌باشد. با این حال، مخارج مربوط به کاهش یا تجدید ساختار فعالیت تجاری در نتیجه واگذاری یک دارایی، مخارج مستقیم برای فروش آن دارایی تلقی نمی‌شود.
۲۷ . در برخی موارد، واگذاری یک دارایی مستلزم تقبل یک بدهی توسط خریدار است و خالص ارزش فروش تنها برای دارایی و بدهی به صورت مشترک در دسترس است. بند ۷۴ نحوه برخورد با چنین مواردی را بیان می‌کند.
ارزش اقتصادی
۲۸ . برای محاسبه ارزش اقتصادی یک دارایی باید عوامل زیر در نظر گرفته شود:
الف. برآورد جریان های نقدی آتی ناشی از دارایی،
ب . تغییرات مورد انتظار، در مبلغ یا زمانبندی جریان های نقدی آتی یاد شده،
ج . ارزش زمانی پول براساس نرخ بازده بدون ریسک جاری بازار،
د . صرف ریسک مربوط به ابهام ذاتی دارایی،
ﻫ . سایر عوامل، نظیر قابلیت نقد شوندگی دارایی که فعالان بازار در تعدیل جریان های نقدی آتی مورد انتظار دارایی در نظر می‌گیرند.
۲۹ . برآورد ارزش اقتصادی یک دارایی شامل مراحل زیر است:
الف. برآورد جریان های نقدی ورودی و خروجی آتی ناشی از کاربرد مستمر دارایی و واگذاری نهایی آن،
ب . به کارگیری نرخ تنزیل مناسب برای جریان های نقدی آتی مزبور.
۳۰ . موارد ”ب“، ”د“ و ”ﻫ“ در بند ۲۸ را می‌توان برای تعدیل جریان های نقدی آتی یا تعدیل نرخ تنزیل درنظر گرفت. نتایج حاصل از هر روشی که واحد تجاری به منظور انعکاس تغییرات مورد انتظار در مبلغ یا زمانبندی جریان های نقدی آتی به کار گیرد، باید نشان‌دهنده ارزش فعلی مورد انتظار جریان های نقدی آتی، یعنی میانگین موزون تمامی نتایج ممکن باشد. پیوست شماره ۱، رهنمودهای بیشتری درباره استفاده از تکنیک‌های ارزش فعلی در اندازه‌گیری ارزش اقتصادی یک دارایی ارائه می‌کند.
مبنای برآورد جریان های نقدی آتی
۳۱ . واحد تجاری باید برای اندازه‌گیری ارزش اقتصادی اقدامات زیر را انجام دهد:
الف. پیش‌بینی جریان های نقدی بر مبنای مفروضات منطقی و قابل دفاع و بیانگر بهترین برآورد مدیریت از مجموعه شرایط اقتصادی طی عمرمفید باقی مانده دارایی باشد. در این خصوص باید به شواهد برون سازمانی اهمیت بیشتری داده شود.
ب . پیش‌بینی جریان های نقدی بر مبنای آخرین بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مالی مورد تأیید مدیریت. برای این منظور باید هرگونه جریان های نقدی ورودی یا خروجی آتی برآوردی ناشی از تجدید ساختار آتی و بهبود عملکرد دارایی مستثنی شود. پیش‌بینی‌های یاد شده باید برای یک دوره حداکثر پنج ساله صورت گیرد، مگر آنکه دوره طولانی‌تر قابل توجیـه باشد.
ج . برآورد جریان های نقدی برای دوره‌های فراتر از دوره آخرین بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مالی، از طریق تعمیم این پیش‌بینی‌ها به دوره‌های آتی براساس بودجه‌ها و با استفاده از نرخ رشد ثابت یا نزولی برای سال های آینده ، مگر آنکه بتوان نرخ صعودی را توجیه نمود. این نرخ رشد نباید از متوسط نرخ رشد بلندمدت برای محصولات، صنایع، کشور یا کشورهای محل فعالیت واحد تجاری یا بازاری که دارایی در آن استفاده می‌شود، بیشتر باشد، مگر آنکه بتوان نرخ بالاتر را توجیه کرد.
۳۲ . مدیریت، منطقی بودن مفروضات مبنای پیش‌بینی جریان های نقدی دوره جاری را با بررسی علل تفاوت بین جریان های نقدی پیش‌بینی شده و واقعی گذشته ارزیابی می‌کند. مدیریت باید اطمینان حاصل نماید که مفروضات مبنای پیش‌بینی جریان های نقدی دوره جاری با نتایج واقعی گذشته سازگار باشد، مشروط بر اینکه آثار شرایط یا رویدادهای بعدی که در زمان ایجاد آن جریان های نقدی واقعی وجود نداشت، در نظر گرفته شود.
۳۳ . معمولاً برای دوره‌های طولانی‌تر از پنج سال، بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مالی جریان های نقدی آتی به طور شفاف، قابل اتکا و تفصیلی قابل دسترس نیست. به همین دلیل مدیریت، جریان های نقدی آتی، برمبنای آخرین بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مالی را برای حداکثر پنج سال برآورد می‌کند، مگر اینکه براساس توانایی و تجربیات گذشته خود بتواند این پیش‌بینی‌ها را برای دوره‌های طولانی‌تر از پنج سال به طور قابل اتکا انجام دهد.
۳۴ . پیش‌بینی جریان های نقدی تا پایان عمرمفید یک دارایی، با تعمیم جریان های نقدی مبتنی بر بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مالی و با استفاده از نرخ رشد برای سال های آینده انجام می‌شود. این نرخ، ثابت یا نزولی است مگر اینکه افزایش در نرخ با اطلاعات عینی در مورد الگوهای چرخه حیات محصول یا صنعت سازگار باشد. در صورت اقتضا، نرخ رشد می‌تواند صفر یا منفی باشد.
۳۵ . در صورت مساعد بودن شرایط، احتمال ورود رقبا به بازار و محدود شدن نرخ رشد وجود دارد. بنابراین، واحد تجاری در تعمیم متوسط نرخ رشد تاریخی به دوره‌های بلندمدت (برای مثال ۲۰ سال) برای محصولات، صنایع، کشور یا کشورهای محل فعالیت واحد تجاری یا برای بازاری که دارایی در آن استفاده می‌شود، مشکل خواهد داشت.
۳۶ . در صورت استفاده از اطلاعات مندرج در بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مالی، لازم است این اطلاعات مبتنی بر مفروضات منطقی و قابل دفاع و بیانگر بهترین برآورد مدیریت از شرایط اقتصادی طی عمر مفید باقی مانده دارایی باشد.
اجزای برآورد جریان های نقدی آتی
۳۷ . برآورد جریان های نقدی آتی باید شامل موارد زیر باشد :
الف. پیش‌بینی جریان های نقدی ورودی حاصل از کاربرد مستمر دارایی،
ب . پیش‌بینی جریان های نقدی خروجی که برای ایجاد جریان های نقدی ورودی حاصل از کاربرد مستمر دارایی (شامل جریان های نقدی خروجی جهت آماده‌سازی دارایی برای استفاده) ضرورت دارد و به طور مستقیم قابل انتساب به دارایی است یا بر مبنایی منطقی و یکنواخت به دارایی قابل تخصیص می‌باشد،
ج . خالص جریان های نقدی قابل دریافت یا پرداخت، هنگام واگذاری دارایی در پایان عمرمفید آن.
۳۸ . برآورد جریان های نقدی آتی و نرخ تنزیل، منعکس‌کننده مفروضات سازگار با افزایش قیمت ناشی از تورم عمومی است. بنابراین اگر نرخ تنزیل دربرگیرنده اثر افزایش قیمت ناشی از تورم عمومی باشد، جریان های نقدی آتی بر حسب قدرت خرید اسمی برآورد می‌شود. چنانچه نرخ تنزیل دربرگیرنده این اثر نباشد، جریان های نقدی آتی بر حسب قدرت خرید ثابت برآورد می‌شود اما افزایش یا کاهش قیمت های خاص در آینده را دربرمی‌گیرد.
۳۹ . پیش‌بینی جریان های نقدی خروجی، مخارج تعمیر و نگهداری دارایی و نیز مخارج سربار که به طور مستقیم قابل انتساب به دارایی یا برمبنایی منطقی و یکنواخت قابل تخصیص به آن باشد را دربرمی‌گیرد.
۴۰ . در مواردی از قبیل دارایی در جریان ساخت یا طرح توسعه تکمیل نشده، برآورد جریان های نقدی خروجی آتی، دربرگیرنده برآورد هر گونه جریان نقدی خروجی اضافی است که انتظار می‌رود برای آماده‌سازی دارایی به منظور استفاده یا فروش روی دهد.
۴۱ . به منظور اجتناب از محاسبه مضاعف، برآورد جریان های نقدی آتی موارد زیر را دربر نمی‌گیرد:
الف. جریان های نقدی ورودی حاصل از دارایی هایی که جریان های نقدی ورودی آنها تا حد زیادی مستقل از جریان های نقدی ورودی ناشی از دارایی مورد بررسی می‌باشد (برای مثال حساب های دریافتنی)،
ب . جریان های نقدی خروجی مرتبط با تعهداتی که به عنوان بدهی شناسایی شده است (برای مثال حساب های پرداختنی، مزایای پایان خدمت کارکنان و سایر ذخایر).
۴۲ . جریان های نقدی آتی باید با توجه به وضعیت فعلی دارایی برآورد شود. برآورد جریان های نقدی آتی نباید شامل جریان های نقدی ورودی یا خروجی آتی باشد که انتظار می‌رود از موارد زیر ناشی شود:
الف. تجدید ساختار آتی که واحد تجاری هنوز نسبت به انجام آن تعهدی ندارد.
ب . بهبود یا ارتقای عملکرد دارایی.
۴۳ . از آنجا که جریان های نقدی آتی با توجه به وضعیت فعلی دارایی برآورد می‌شود، ارزش اقتصادی منعکس‌کننده موارد زیر نیست :
الف. جریان های نقدی خروجی آتی یا صرفه‌جویی در مخارج مربوط (برای مثال کاهش مخارج کارکنان) یا منافعی که انتظار می‌رود از تجدید ساختار آتی ناشی شود و واحد تجاری نسبت به انجام آن تعهدی ندارد،
ب . جریان های نقدی خروجی آتی که به بهبود یا ارتقای عملکرد دارایی منجر خواهد شد یا جریان های نقدی ورودی مربوط که انتظار می‌رود از آن جریان های نقدی خروجی ناشی شود.
۴۴ . تجدید ساختار برنامه‌ای است که توسط مدیریت طراحی و کنترل می‌شود و در دامنه یا شیوه انجام فعالیت واحد تجاری، تغییرات با اهمیتی ایجاد می‌کند. استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان ذخایر، بدهی های احتمالی و دارایی های احتمالی رهنمودهایی را درباره زمان تعهد واحد تجاری برای تجدید ساختار ارائه می‌دهد.
۴۵ . چنانچه واحد تجاری متعهد به تجدید ساختار شود، برخی دارایی ها ممکن است تحت تأثیر تجدید ساختار قرار گیرند. هرگاه واحد تجاری متعهد به تجدید ساختار باشد:
الف. برآورد جریان های نقدی ورودی و خروجی آتی برای تعیین ارزش اقتصادی، منعکس‌کننده صرفه‌جویی در مخارج و سایر منافع حاصل از تجدید ساختار، براساس آخرین بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مالی مورد تأیید مدیریت است،
ب . برآورد جریان های نقدی خروجی آتی برای تجدید ساختار، در شناسایی ذخیره تجدید ساختار، طبق استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان ذخایر، بدهی های احتمالی و دارایی های احتمالی درنظر گرفته می‌شود.
مثال۴ پیوست شماره ۳ اثر تجدید ساختار آتی را برای محاسبه ارزش اقتصادی نشان می‌دهد.
۴۶ . تا زمانی که جریان های نقدی خروجی جهت بهبود و ارتقای عملکرد دارایی تحمل نشده باشد، جریان های نقدی ورودی آتی مورد انتظار ناشی از افزایش منافع اقتصادی مرتبط با جریان های نقدی خروجی، در برآورد جریان های نقدی آتی منظور نمی‌شود (به مثال ۵ پیوست شماره ۳ مراجعه شود).
۴۷ . برای برآورد جریان های نقدی آتی یک دارایی، جریان های نقدی خروجی آتی لازم برای حفظ سطح منافع اقتصادی مورد انتظار ناشی از آن دارایی در شرایط جاری درنظر گرفته می‌شود. در صورتی که واحد مولد وجه نقد متشکل از دارایی هایی با عمر مفید برآوردی متفاوت باشد که تمامی آنها برای عملیات در حال تداوم آن واحد، ضروری هستند، برای برآورد جریان های نقدی آتی آن واحد، جایگزینی دارایی هایی با عمر مفید کوتاه‌تر، بخشی از مخارج تعمیر و نگهداری مربوط به آن واحد محسوب می‌شود. همچنین، هنگامی که یک دارایی منفرد، متشکل از اجزایی با عمر مفید برآوردی متفاوت باشد، در زمان برآورد جریان های نقدی آتی ایجاد شده توسط دارایی، جایگزینی اجزای با عمر کوتاه‌تر، به عنوان بخشی از مخارج تعمیر و نگهداری دارایی در نظر گرفته می‌شود.
۴۸ . برآورد جریان های نقدی آتی نباید موارد زیر را شامل شود :
الف. جریان های نقدی ورودی یا خروجی ناشی از فعالیت های تأمین مالی (شامل مخارج مالی مربوط)،
ب . پرداخت یا دریافت مالیات بردرآمد.
۴۹ . جریان های نقدی آتی برآوردی منعکس‌کننده مفروضات سازگار با روش تعیین نرخ تنزیل است. در غیر این صورت، اثر برخی مفروضات، دوبار منظور یا نادیده گرفته خواهد شد. از آنجا که ارزش زمانی پول با تنزیل جریان های نقدی آتی برآوردی درنظر گرفته می‌شود، این جریان های نقدی شامل جریان های نقدی ورودی یا خروجی ناشی از فعالیت های تأمین مالی نمی‌باشد. همچنین، از آنجا که نرخ تنزیل قبل از مالیات است، در برآورد جریان های نقدی آتی نیز، مالیات بردرآمد مستثنی می‌شود.
۵۰ . برآورد خالص جریان های نقدی قابل دریافت (یا قابل پرداخت) ناشی از واگذاری دارایی در پایان عمرمفید آن، باید معادل مبلغی باشد که واحد تجاری انتظار دارد از واگذاری آن در معامله حقیقی و در شرایط عادی بین طرفین مایل و آگاه، پس از کسر مخارج برآوردی فروش آن، بدست آورد (یا بپردازد).
۵۱ . برآورد خالص جریان های نقدی قابل دریافت (یا قابل پرداخت) ناشی از واگذاری دارایی در پایان عمر مفید آن، به روشی مشابه با تعیین خالص ارزش فروش، انجام می‌گیرد، به‌استثنای اینکه در برآورد خالص جریان های نقدی:
الف. در تاریخ برآورد از قیمت های رایج برای دارایی های مشابهی استفاده می‌شود که عمر مفید آنها خاتمه یافته و شرایط استفاده از آنها همانند دارایی های مورد نظر باشد.
ب . قیمت های یاد شده بابت اثر افزایش قیمت های آتی در نتیجه تورم عمومی و افزایش (کاهش) قیمت های خاص آتی تعدیل می‌شود. اما، اگر برآورد جریان های نقدی آتی حاصل از کاربرد مستمر دارایی و نرخ تنزیل شامل اثر تورم عمومی نباشد، در برآورد خالص جریان های نقدی حاصل از واگذاری دارایی نیز اثر تورم عمومی درنظر گرفته نمی‌شود.
جریان های نقدی ارزی آتی
۵۲ . جریان های نقدی آتی، برحسب ارز منشأ آن، برآورد و سپس با استفاده از نرخ مناسب برای آن ارز تنزیل می‌شود. در تاریخ محاسبه ارزش اقتصادی، ارزش فعلی با استفاده از نرخ جاری ارز، تسعیر می‌شود.
نرخ تنزیل
۵۳ . نرخ (نرخ های) تنزیل باید نرخ (نرخ های) قبل از مالیات باشد که منعکس‌کننده ارزیابی های جاری بازار از موارد زیر است:
الف. ارزش زمانی پول،
ب . ریسک های مختص دارایی که جریان های نقدی آتی برآوردی بابت آن تعدیل نشده است.
۵۴ . نرخی که ارزیابی های جاری بازار در مورد ریسک های مختص دارایی و ارزش زمانی پول را منعکس می‌کند، بازده مورد انتظار سرمایه‌گذاران از یک سرمایه‌گذاری است که جریان های نقدی آن از نظر مبلغ، زمان بندی و ریسک، مشابه دارایی مورد نظر باشد. این نرخ با استفاده از نرخ ضمنی (تلویحی) معاملات جاری بازار برای دارایی های مشابه یا میانگین موزون هزینه سرمایه مربوط به یک واحد تجاری پذیرفته شده در بورس، که یک دارایی منفرد (یا مجموعهای از دارایی ها) با منافع و ریسک بالقوه مشابه با دارایی تحت بررسی را در اختیار دارد، برآورد می‌شود. به هر حال نرخ (نرخ های) تنزیل مورد استفاده در اندازه‌گیری ارزش اقتصادی دارایی نباید منعکس کننده ریسک هایی باشد که برآورد جریان های نقدی آتی بابت آن تعدیل شده است. در غیر این صورت، اثر برخی از مفروضات، دو بار منظور خواهد شد.
۵۵ . در مواردی که نرخ تنزیل مختص یک دارایی مستقیماً در بازار موجود نباشد، واحد تجاری برای برآورد نرخ تنزیل از نرخ های جایگزین استفاده می‌نماید. در پیوست شماره ۱، رهنمودهای بیشتری برای این شرایط ارائه شده است.
شناسایی و اندازه‌گیری زیان کاهش ارزش
۵۶ . الزامات مربوط به شناسایی و اندازه‌گیری زیان کاهش ارزش برای یک دارایی منفرد به‌جز سرقفلی، در بندهای ۵۷ تا ۶۰ ارائه شده است. جزئیات شناسایی و اندازه‌گیری زیان کاهش ارزش برای واحدهای مولد وجه نقد و سرقفلی در بندهای ۶۲ تا ۹۴ ارائه شده است.
۵۷ . تنها در صورتی که مبلغ بازیافتنی یک دارایی از مبلغ دفتری آن کمتر باشد، مبلغ دفتری دارایی باید تا مبلغ بازیافتنی آن کاهش یابد. این تفاوت به عنوان زیان کاهش ارزش شناسایی می‌شود.
۵۸ . زیان کاهش ارزش باید بلافاصله در سود و زیان شناسایی گردد، مگر اینکه طبق استاندارد حسابداری دیگری (برای مثال، مطابق رویه مجاز جایگزین در استاندارد حسابداری شماره ۱۱ با عنوان ”دارایی های ثابت مشهود“)، دارایی به مبلغ تجدید ارزیابی ارائه شده باشد. با هرگونه زیان کاهش ارزش یک دارایی تجدید ارزیابی شده، باید طبق استاندارد یاد شده به عنوان کاهش ناشی از تجدید ارزیابی برخورد شود.
۵۹ . زیان کاهش ارزش یک دارایی تجدید ارزیابی نشده در صورت سود و زیان شناسایی می‌گردد. زیان کاهش ارزش یک دارایی تجدید ارزیابی شده تا میزان مانده مازاد تجدید ارزیابی مربوط به همان دارایی، به طور مستقیم از مبلغ مازاد مربوط برگشت داده می‌شود و درصورت سود و زیان جامع منعکس می‌گردد.
۶۰ . پس از شناسایی زیان کاهش ارزش، استهلاک دارایی در دوره‌های آتی باید با توجه به مبلغ دفتری جدید منهای ارزش باقی مانده آن (در صورت وجود)، بر مبنایی سیستماتیک و طی عمرمفید باقی مانده آن محاسبه گردد.
واحدهای مولد وجه نقد و سرقفلی
۶۱ . الزامات تشخیص واحد مولد وجه نقدی که دارایی متعلق به آن است و تعیین مبلغ دفتری و شناسایی زیان کاهش ارزش برای واحد مولد وجه نقد و سرقفلی در بندهای ۶۲ تا ۹۴ ارائه شده است.
تشخیص واحد مولد وجه نقدی که دارایی متعلق به آن است
۶۲ . در صورت وجود شواهدی حاکی از احتمال کاهش ارزش یک دارایی، باید مبلغ بازیافتنی آن دارایی به طور جداگانه برآورد گردد. اگر برآورد مبلغ بازیافتنی یک دارایی منفرد ممکن نباشد، واحد تجاری باید مبلغ بازیافتنی واحد مولد وجه نقدی را که دارایی متعلق به آن است، تعیین کند.
۶۳ . در صورت وجود هر دو شرط زیر، مبلغ بازیافتنی یک دارایی منفرد قابل تعیین نیست:
الف. ارزش اقتصادی دارایی را نتوان به گونه‌ای برآورد کرد که نزدیک به خالص ارزش فروش آن باشد (برای مثال، زمانی که جریان های نقدی آتی ناشی از استفاده مستمر از دارایی را نتوان به گونه‌ای برآورد کرد که قابل چشم‌پوشی باشد ناچیز باشد.
ب . جریان های نقدی ورودی ناشی از دارایی، اساساً مستقل از جریان های نقدی سایر دارایی ها نباشد.
در چنین مواردی، ارزش اقتصادی و در نتیجه مبلغ بازیافتنی را تنها می‌توان برای واحد مولد وجه نقد دربرگیرنده آن دارایی تعیین نمود.
مثـال
یک شرکت معدنی مالک یک راه‌آهن اختصاصی برای پشتیبانی از فعالیت های معدنی است. راه‌آهن اختصاصی مذکور را تنها می‌توان به بهایی معادل ارزش اسقاط آن، فروخت و جریان های نقدی ورودی حاصل از آن مستقل از جریان های نقدی ورودی سایر دارایی های معدن نیست.
برآورد مبلغ بازیافتنی این راه‌آهن اختصاصی ممکن نیست، زیرا ارزش اقتصادی آن را نمی‌توان تعیین نمود و احتمالاً متفاوت از ارزش باقی مانده آن است. بنابراین، شرکت مبلغ بازیافتنی واحد مولد وجه نقد (یعنی معدن) را که راه‌آهن اختصاصی متعلق به آن است، در کل برآورد می‌کند.
۶۴ . طبق تعریف مندرج در بند ۴ ، واحد مولد وجه نقد دربرگیرنده یک دارایی، کوچکترین مجموعه دارایی هایی می‌باشد که دربرگیرنده دارایی مورد نظر است و جریان های نقدی ورودی حاصل از آن تا حد زیادی مستقل از جریان های نقدی ورودی ناشی از سایر دارایی ها یا مجموعهای از دارایی هاست. تشخیص واحد مولد وجه نقد دربرگیرنده یک دارایی مستلزم اعمال قضاوت است. اگر مبلغ بازیافتنی یک دارایی منفرد را نتوان تعیین نمود، واحد تجاری کوچکترین مجموعه دارایی هایی را مشخص می‌کند که جریان های نقدی ورودی مستقل ایجاد کند.
مثـال
یک شرکت اتوبوسرانی طبق قراردادی با شهرداری موظف است خدماتی را در ۵ خط به طور مجزا برای شهرداری ارائه دهد. دارایی های اختصاص یافته و جریان های نقدی مربوط به هر کدام از این خطوط را می‌توان به صورت جداگانه تعیین نمود. یکی از این خطوط با زیان قابل توجهی فعالیت می‌کند.
از آنجا که شرکت یاد شده نمی‌تواند تنها یکی از خطوط را تعطیل کند، کوچکترین سطح جریان های نقدی ورودی قابل تشخیص که تا حد زیادی مستقل از جریان های نقدی ورودی حاصل از سایر دارایی ها یا مجموعهای از دارایی ها باشد، مجموع جریان های نقدی ورودی ایجاد شده به وسیله پنج خط اتوبوسرانی است. بنابراین برای هریک از خطوط؛ شرکت اتوبوسرانی به عنوان واحد مولد وجه نقد محسوب می‌شود.
۶۵ . جریان های نقدی ورودی، وجه نقد یا معادل وجه نقد دریافت شده از اشخاص خارج از واحد تجاری است. واحد تجاری به منظور تشخیص اینکه جریان های نقدی ورودی یک دارایی (یا مجموعهای از دارایی ها) اساساً مستقل از جریان های نقدی ورودی سایر دارایی ها (یا مجموعهای از دارایی ها) است، عوامل متعددی را در نظر می‌گیرد. این عوامل ازجمله شامل نحوه نظارت مدیریت بر عملیات (مثلاً به‌تفکیک خطوط تولید، عملیات تجاری، یا حوزه جغرافیایی)، یا نحوه تصمیم‌گیری مدیریت درباره استمرار استفاده از دارایی ها و عملیات واحد تجاری یا واگذاری آنهاست. مثال ۱ پیوست شماره ۳ نمونه‌هایی از شناسایی واحد مولد وجه نقد را ارائه می‌نماید.
۶۶ . در صورت وجود بازار فعالی برای محصول تولید شده توسط یک دارایی یا مجموعهای از دارایی ها، آن دارایی یا مجموعه دارایی ها باید به عنوان یک واحد مولد وجه نقد محسوب شود، حتی اگر تمام یا بخشی از محصولات واحد تجاری به مصرف داخلی برسد. چنانچه جریان های نقدی ورودی حاصل از دارایی یا واحد مولد وجه نقد تحت تأثیر قیمت‌گذاری انتقالی داخلی قرار گیرد، واحد تجاری باید بهترین برآورد مدیریت از قیمت های آتی مبتنی بر معاملات حقیقی را، در برآورد موارد مندرج در صفحه بعد به کار گیرد:
الف. جریان های نقدی ورودی آتی مورد استفاده برای تعیین ارزش اقتصادی دارایی یا واحد مولد وجه نقد،
ب . جریان های نقدی خروجی آتی مورد استفاده برای تعیین ارزش اقتصادی سایر دارایی ها یا واحدهای مولد وجه نقدی که تحت تأثیر قیمت‌گذاری انتقالی داخلی قرار می‌گیرند.
۶۷ . حتی اگر تمام یا بخشی از محصول تولید شده به وسیله یک دارایی یا مجموعهای از دارایی ها، توسط سایر بخش های واحد تجاری مصرف شود (برای مثال محصولات در مرحله میانی فرآیند تولید)، این دارایی یا مجموعهای از دارایی ها، یک واحد مولد وجه نقد جداگانه را تشکیل می‌دهند، به شرطی که واحد تجاری بتواند این محصول را در بازاری فعال به فروش برساند. در چنین مواردی جریان های نقدی ورودی ناشی از یک دارایی یا مجموعهای از دارایی ها می‌تواند تا حد زیادی مستقل از جریان های نقدی ورودی ناشی از سایر دارایی ها یا مجموعه دارایی ها باشد. واحد تجاری می‌تواند از اطلاعات مبتنی بر بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مالی مربوط به واحدهای مولد وجه نقد یاد شده یا هر دارایی یا واحد مولد وجه نقد دیگری که تحت تأثیر قیمت‌گذاری انتقالی داخلی قرار می‌گیرد، استفاده نماید. این اطلاعات در صورتی تعدیل می‌شود که قیمت های انتقالی داخلی منعکس کننده بهترین برآورد مدیریت از قیمت های آتی مبتنی بر معاملات حقیقی نباشد.
۶۸ . در تشخیص واحدهای مولد وجه نقد برای یک دارایی یا مجموعهای از دارایی ها، باید ثبات رویه وجود داشته باشد، مگر اینکه اعمال تغییر قابل توجیه باشد.
۶۹ . در صورتی که واحد مولد وجه نقدی که دارایی متعلق به آن است و یا انواع دارایی های تشکیل دهنده واحد مولد وجه نقد، نسبت به دوره قبل تغییر یافته باشد، در هنگام شناسایی یا برگشت زیان کاهش ارزش واحد مولد وجه نقد، افشای اطلاعات درباره واحد مولد وجه نقد طبق بند ۱۱۵ الزامی است.
مبلغ بازیافتنی و مبلغ دفتری واحد مولد وجه نقد
۷۰ . مبلغ بازیافتنی واحد مولد وجه نقد عبارت است از خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی آن، هر کدام بیشتر باشد. به منظور تعیین مبلغ بازیافتنی یک واحد مولد وجه نقد، رهنمودهای ارائه شده در بندهای ۱۶ تا ۵۵ در مورد واحد مولد وجه نقد کاربرد دارد.
۷۱ . مبنای تعیین مبلغ دفتری واحد مولد وجه نقد باید با مبنای تعیین مبلغ بازیافتنی آن هماهنگ باشد.
۷۲ . مبلغ دفتری واحد مولد وجه نقد :
الف. تنها شامل مبلغ دفتری آن گروه از دارایی هاست که به صورت مستقیم یا از طریق تخصیص منطقی و سیستماتیک به واحد مولد وجه نقد قابل انتساب باشد و جریان های نقدی ورودی آتی حاصل از آن در تعیین ارزش اقتصادی واحد مولد وجه نقد استفاده شود،
ب . مبلغ دفتری هرگونه بدهی شناسایی شده را دربرنمی‌گیرد، مگر آنکه نتوان مبلغ بازیافتنی واحد مولد وجه نقد را بدون درنظر گرفتن این بدهی ها تعیین نمود.
علت این امر آن است که برای تعیین خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادی واحد مولد وجه نقد، جریان های نقدی مرتبط با دارایی هایی که به عنوان بخشی از واحد مولد وجه نقد نیست و بدهی هایی که قبلاً شناسایی شده‌اند، در نظر گرفته نمی‌شود (به بندهای ۲۶ و ۴۱ مراجعه کنید).
۷۳ . هنگام گروه‌بندی دارایی ها برای تعیین مبلغ بازیافتنی، واحد مولد وجه نقد، کلیه دارایی هایی را که منجـر به ایجـاد جریان های نقـدی ورودی برای واحد یاد شده می‌گردد، دربرمی‌گیرد. در غیر این صورت، با وجود زیان کاهش ارزش ممکن است این‌گونه به نظر برسد که مبلغ دفتری واحد مولد وجه نقد به طور کامل بازیافت می‌شود. در بعضی موارد، علی‌رغم نقش برخی از دارایی ها در ایجاد جریان های نقدی آتی واحد مولد وجه نقد، نمی‌توان آنها را بر مبنایی منطقی و سیستماتیک به واحد مولد وجه نقد تخصیص داد. دارایی های دفتر مرکزی یا سرقفلی نمونه‌ای از این دارایی ها هستند. نحوه برخورد با این‌گونه دارایی ها در آزمون کاهش ارزش واحد مولد وجه نقد در بندهای ۷۶ تا ۹۰ تشریح شده است.
۷۴ . در تعیین مبلغ بازیافتنی واحد مولد وجه نقد ممکن است در نظر گرفتن برخی بدهی های شناسایی شده ضروری باشد. چنانچه با واگذاری واحد مولد وجه نقد، خریدار ملزم به پذیرفتن بدهی باشد، لازم است این بدهی در نظر گرفته شود. در این صورت، خالص ارزش فروش (یا جریان های نقدی برآوردی حاصل از واگذاری نهایی) واحد مولد وجه نقد، برابر با قیمت فروش برآوردی دارایی های واحد مولد وجه نقد همراه با بدهی های مربوط به آن پس از کسر مخارج فروش است. به‌منظور انجام مقایسه معنادار بین مبلغ دفتری واحد مولد وجه نقد و مبلغ بازیافتنی آن، مبلغ دفتری بدهی در تعیین ارزش اقتصادی منظور و از مبلغ دفتری واحد مولد وجه نقد کسر می‌شود.
مثـال
یک شرکت معدنی در کشوری فعالیت می‌کند که مطابق قوانین آن ملزم به بازسازی محل عملیات پس از پایان کار می‌باشد. مخارج بازسازی شامل مخارج جایگزینی پوسته طبیعی معدن است که قبل از شروع عملیات استخراج برداشته می‌شود. هم زمان با برداشتن پوسته طبیعی معدن، ذخیره لازم بابت مخارج جایگزینی شناسایی شده است. مبلغ ذخیره به عنوان بخشی از بهای تمام شده معدن شناسایی و طی عمر مفید معدن مستهلک می‌گردد. مبلغ دفتری ذخیره مربوط به مخارج بازسازی، معادل ارزش فعلی آن به مبلغ ۵۰۰ میلیون ریال می‌باشد.
واحد تجاری، معدن را از نظر کاهش ارزش مورد بررسی قرار می‌دهد. واحد مولد وجه نقد برای معدن، کل معدن است. واحد تجاری پیشنهادهای متعددی برای خرید معدن به قیمتی حدود ۸۰۰ میلیون ریال دریافت کرده است. این قیمت با توجه به تعهد خریدار برای قبول مخارج اضافی بازسازی پوسته طبیعی معدن تعیین شده است. مخارج واگذاری معدن ناچیز می‌باشد. ارزش اقتصادی معدن تقریباً ۱۲۰۰ میلیون ریال است که شامل مخارج بازسازی آن نمی‌باشد. مبلغ دفتری معدن ۱۰۰۰ میلیون ریال است.
خالص ارزش فروش واحد مولد وجه نقد ۸۰۰ میلیون ریال است. این مبلغ، شامل مخارج بازسازی است که قبلاً برای آن ذخیره شناسایی شده است. در نتیجه، ارزش اقتصادی برای واحد مولد وجه نقد، پس از در نظر گرفتن مخارج بازسازی به مبلغ ۷۰۰ (۵۰۰ – ۱۲۰۰) میلیون ریال برآورد می‌شود. مبلغ دفتری واحد مولد وجه نقد نیز ۵۰۰ میلیون ریال است که شامل مبلغ دفتری معدن (۱۰۰۰ میلیون ریال) پس از کسر مبلغ دفتری ذخیره مخارج بازسازی معدن (۵۰۰ میلیون ریال) می‌باشد.
۷۵ . بنا به دلایل عملی، مبلغ بازیافتنی یک واحد مولد وجه نقد در برخی موارد پس از در نظر گرفتن دارایی هایی که بخشی از واحد مولد وجه نقد نیستند (برای مثال حساب های دریافتنی و سایر دارایی های مالی) یا بدهی هایی که قبلاً شناسایی شده‌اند (برای مثال حساب های پرداختنی، مزایای پایان خدمت کارکنان و سایر ذخایر) تعیین می‌گردد. در چنین مواردی، مبلغ دفتری واحد مولد وجه نقد به میزان مبلغ دفتری دارایی های یاد شده افزایش و به میزان مبلغ دفتری بدهی های یاد شده کاهش می‌یابد.
سرقفلی
تخصیص سرقفلی به واحدهای مولد وجه نقد
۷۶ . به منظور آزمون کاهش ارزش، سرقفلی تحصیل شده در یک ترکیب تجاری باید از تاریخ تحصیل به هریک از واحدهای مولد وجه نقد یا گروه های مولد وجه نقد واحد تجاری تحصیل‌کننده تخصیص یابد که انتظار می‌رود از هم‌افزایی ناشی از ترکیب منتفع شوند. این کار بدون توجه به انتساب یا عدم انتساب سایر دارایی ها یا بدهی های واحد تحصیل‌شونده به آن واحدها یا گروه ها انجام می‌شود. هر واحد یا گروهی که سرقفلی به آن تخصیص داده می‌شود:
الف. باید بیانگر پایین‌ترین سطحی در واحد تجاری باشد که سرقفلی برای اهداف مدیریت داخلی تحت نظارت قرار می‌گیرد.
ب . نباید بزرگتر از قسمتی باشد که طبق استاندارد حسابداری شماره ۲۵، با عنوان ” گزارشگری برحسب قسمت های مختلف“ تعیین شده است.
۷۷ . سرقفلی شناسایی شده در ترکیب تجاری، یک دارایی است که بیانگر منافع اقتصادی آتی حاصل از سایر دارایی های تحصیل شده در ترکیب تجاری است که هریک به صورت جداگانه قابل تشخیص و شناسایی نیست. سرقفلی، جریان های نقدی مستقل از سایر دارایی ها یا گروه دارایی ها ایجاد نمی‌کند و اغلب به ایجاد جریان های نقدی چندین واحد مولد وجه نقد کمک می‌کند. در صورتی که نتوان سرقفلی را براساس مبانی منطقی به واحدهای مولد وجه نقد تخصیص داد، چنین کاری در مورد گروه واحدهای مولد وجه نقد انجام می‌شود. بنابراین، در برخی موارد پایین‌ترین سطح در واحد تجاری که سرقفلی برای اهداف مدیریت داخلی تحت نظارت قرار دارد، متشکل از چندین واحد مولد وجه نقد است که سرقفلی مربوط به آنها است اما نمی‌توان سهم هر یک از این واحدها را از سرقفلی به گونه‌ای قابل اتکا تعیین کرد. در بندهای ۷۸ تا ۸۶ از اصطلاح یک واحد مولد وجه نقد استفاده شده است اما الزامات این بندها در مورد گروه واحدهای مولد وجه نقد نیز کاربرد دارد.
۷۸ . چنانچه سرقفلی به یک واحد مولد وجه نقد تخصیص یافته باشد و واحد تجاری اقدام به واگذاری بخشی از عملیات آن واحد کند، سرقفلی مربوط به بخش واگذار شده باید:
الف. هنگام محاسبه سود یا زیان واگذاری، در مبلغ دفتری آن بخش منظور شود.
ب . براساس ارزش های نسبی بخش واگذار شده و بخش نگهداری شده واحد مولد وجه نقد اندازه‌گیری شود، مگر اینکه واحد تجاری بتواند از روش بهتری برای انعکاس سرقفلی مربوط به بخش واگذار شده استفاده کند.
مثـال
یک واحد تجاری بخشی از واحد مولد وجه نقدی را که سرقفلی به آن تخصیص یافته است، به مبلغ ۱۰۰ میلیون ریال می‌فروشد. سرقفلی تخصیص یافته به آن واحد را نمی‌توان به گونه‌ای منطقی به سطحی پایین تر در آن واحد تخصیص داد. مبلغ بازیافتنی بخش نگهداری شده واحد مولد وجه نقد ۳۰۰ میلیون ریال است.
از آنجا که سرقفلی تخصیص یافته به واحد مولد وجه نقد را نمی‌توان به گونه‌ای منطقی به سطحی پایین‌تر در آن واحد تخصیص داد، سرقفلی مربوط به بخش فروخته شده برمبنای ارزش های نسبی بخش فروخته شده و بخش نگهداری شده واحد مولد وجه نقد اندازه‌گیری می‌شود. بنابراین ۲۵ درصد از سرقفلی تخصیص داده شده به واحد مولد وجه نقد، در مبلغ دفتری بخش فروش رفته منظور می‌گردد.
۷۹ . چنانچه یک واحد تجاری ساختار گزارشگری خود را به‌گونه‌ای تغییر دهد که ترکیب یک یا چند واحد مولد وجه نقدی که سرقفلی به آن تخصیص داده شده است تغییر کند، سرقفلی باید مجدداً به واحدهایی تخصیص یابد که تحت تأثیر واقع شده‌اند. این کار باید براساس ارزش های نسبی مشابه مواردی که واحد تجاری بخشی از یک واحد مولد وجه نقد را واگذار می‌کند، انجام شود، مگر اینکه واحد تجاری بتواند از روش بهتری برای انعکاس سرقفلی مربوط به واحدهای تجدید ساختار شده استفاده کند.
آزمون کاهش ارزش واحدهای مولد وجه نقد دارای سرقفلی
۸۰ . چنانچه با توجه به بند ۷۷، سرقفلی مربوط به یک واحد مولد وجه نقد باشد، اما به آن واحد تخصیص نیافته باشد، در صورت وجود نشانه‌ای مبنی بر امکان وقوع کاهش ارزش، واحد مذکور باید از طریق مقایسه مبلغ دفتری آن واحد، بدون در نظر گرفتن سرقفلی، با مبلغ بازیافتنی آن مورد آزمون کاهش ارزش قرار گیرد. هرگونه زیان کاهش ارزش باید طبق بند ۹۱ شناسایی شود.
۸۱ . چنانچه مبلغ دفتری یک واحد مولد وجه نقد (توصیف شده در بند ۸۰) شامل یک دارایی نامشهودی است که عمر مفید آن نامعین و یا هنوز برای استفاده آماده نشده باشد و آزمون کاهش ارزش آن دارایی را بتوان تنها به عنوان بخشی از واحد مولد وجه نقد انجام داد، براساس بند ۸ ، آزمون کاهش ارزش برای آن واحد به صورت سالانه نیز الزامی است.
۸۲ . آزمون کاهش ارزش واحد مولد وجه نقدی که سرقفلی به آن تخصیص یافته است، باید به طور سالانه یا هر زمانی که نشانه‌ای از احتمال کاهش ارزش وجود داشته باشد، از طریق مقایسه مبلغ دفتری (شامل سرقفلی) با مبلغ بازیافتنی آن واحد، انجام شود. چنانچه مبلغ دفتری واحد (شامل سرقفلی) بیش از مبلغ بازیافتنی آن باشد، واحد تجاری باید زیان‌کاهش ارزش را طبق بند ۹۱ شناسایی کند.
زمانبندی آزمون کاهش ارزش
۸۳ . آزمون سالانه کاهش ارزش در مورد واحد مولد وجه نقدی که سرقفلی به آن تخصیص یافته است، می‌تواند در هر زمان طی دوره سالانه انجام شود مشروط بر اینکه این آزمون، هر سال در همان زمان انجام شود. آزمون کاهش ارزش در واحدهای مولد وجه نقد مختلف، ممکن است در زمان های متفاوتی انجام شود. اما، چنانچه تمام یا بخشی از سرقفلی تخصیص یافته به واحد مولد وجه نقد در اثر ترکیب تجاری طی دوره جاری تحصیل شده باشد، آن واحد باید پیش از پایان دوره مالی جاری مورد آزمون کاهش ارزش قرار گیرد.
۸۴ . چنانچه دارایی های تشکیل‌دهنده واحد مولد وجه نقدی که سرقفلی به آن تخصیص یافته است، هم زمان با واحد یاد شده، مورد آزمون کاهش ارزش قرار گیرند، این کار باید پیش از انجام آزمون کاهش ارزش واحد مولد وجه نقد، انجام شود. همچنین اگر واحدهای مولد وجه نقد تشکیل دهنده گروهی از واحدهای مولد وجه نقدی که سرقفلی به آنها تخصیص یافته است هم زمان با گروه واحدها مورد آزمون کاهش ارزش قرار گیرد، این کار باید پیش از انجام آزمون کاهش ارزش گروه واحدهای مولد وجه نقد صورت گیرد.
۸۵ . هنگام آزمون کاهش ارزش واحد مولد وجه نقدی که سرقفلی به آن تخصیص یافته، ممکن است نشانه‌ای از کاهش ارزش یکی از دارایی های متعلق به آن واحد وجود داشته باشد. در این‌گونه موارد، واحد تجاری ابتدا آزمون کاهش ارزش دارایی را انجام می‌دهد و هرگونه زیان کاهش ارزش آن دارایی را پیش از آزمون کاهش ارزش واحد مولد وجه نقد شناسایی می‌کند. همچنین، ممکن است نشانه‌ای از کاهش ارزش در واحد مولد وجه نقدی وجود داشته باشد که خود جزئی از گروه واحدهای مولد وجه نقد دارای سرقفلی است. در چنین مواردی، واحد تجاری ابتدا آزمون کاهش ارزش آن واحد را انجام می‌دهد و هرگونه زیان کاهش ارزش آن واحد را پیش از آزمون کاهش ارزش گروه واحدهای مولد وجه نقد شناسایی می‌کند.
۸۶ . در صورت احراز تمام شرایط زیر می‌توان از آخرین محاسبات تفصیلی مبلغ بازیافتنی مربوط به دوره قبل (در مورد یک واحد مولد وجه نقدی که سرقفلی به آن تخصیص یافته است) در آزمون کاهش ارزش آن واحد در دوره جاری استفاده کرد:
الف. دارایی ها و بدهی های تشکیل‌دهنده آن واحد از زمان آخرین محاسبه مبلغ بازیافتنی تغییر با اهمیتی نکرده باشد،
ب . مبلغ بازیافتنی واحد مولد وجه نقد طبق آخرین محاسبات به میزان با اهمیتی بیشتر از مبلغ دفتری آن واحد باشد، و
ج . براساس تجزیه و تحلیل رویدادهای واقع شده و تغییر در شرایط از زمان آخرین محاسبات مبلغ بازیافتنی، احتمال این که مبلغ بازیافتنی فعلی کمتر از مبلغ دفتری جاری آن واحد باشد بعید به نظر رسد.
دارایی های مشترک
۸۷ . دارایی های مشترک شامل دارایی هایی مانند ساختمان اداره مرکزی، تجهیزات پردازش الکترونیکی داده‌ها یا مرکز تحقیقات است. انطباق یک دارایی با تعریف این استاندارد در مورد دارایی های مشترک برای یک واحد مولد وجه نقد معین، به ساختار واحد تجاری بستگی دارد. ویژگی دارایی های مشترک این است که به طور مستقل از سایر دارایی ها، مولد وجه نقد نیستند و مبلغ دفتری آنها را نمی‌توان به طور کامل به یک واحد مولد وجه نقد منتسب کرد.
۸۸ . از آنجا که دارایی های مشترک جریان های نقدی ورودی جداگانه‌ای ایجاد نمی‌کند، مبلغ بازیافتنی یک دارایی مشترک منفرد را نمی‌توان تعیین کرد، مگر اینکه مدیریت تصمیم گرفته باشد آن دارایی را واگذار کند. در نتیجه، در صورت وجود شواهدی مبنی بر امکان کاهش ارزش یک دارایی مشترک، مبلغ بازیافتنی برای واحد مولد وجه نقد یا گروه واحدهای مولد وجه نقدی که دارایی مشترک متعلق به آن است تعیین و با مبلغ دفتری آنها مقایسه می‌شود. در این مورد، هرگونه زیان کاهش ارزش طبق بند ۹۱ شناسایی می‌شود.
۸۹ . واحد تجاری باید برای آزمون کاهش ارزش یک واحد مولد وجه نقد کلیه دارایی های مشترک مربوط به آن واحد را شناسایی کند. چنانچه بخشی از مبلغ دفتری دارایی مشترک را :
الف. بتوان برمبنایی منطقی و یکنواخت به آن واحد تخصیص داد، واحد تجاری باید مبلغ دفتری آن واحد (شامل بخشی از مبلغ دفتری دارایی های مشترک تخصیص یافته به آن) را با مبلغ بازیافتنی مقایسه کند. هرگونه زیان کاهش ارزش باید طبق بند ۹۱ شناسایی شود.
ب . نتوان برمبنایی منطقی و یکنواخت به آن واحد تخصیص داد، واحد تجاری باید:
۱ . مبلغ دفتری آن واحد را بدون درنظر گرفتن دارایی های مشترک با مبلغ بازیافتنی مقایسه و هرگونه زیان کاهش ارزش را طبق بند ۹۱ شناسایی کند،
۲ . کوچکترین گروه واحدهای مولد وجه نقدی که دربرگیرنده واحد مولد وجه نقد مورد بررسی باشد و بتوان بخشی از مبلغ دفتری دارایی های مشترک را بر مبنایی منطقی و به طور یکنواخت به آن تخصیص داد، شناسایی نماید،
۳ . مبلغ دفتری آن گروه از واحدهای مولد وجه نقد، شامل بخشی از مبلغ تخصیص یافته دارایی های مشترک به آن را با مبلغ بازیافتنی مقایسه نماید. هرگونه زیان کاهش ارزش باید طبق بند ۹۱ شناسایی شود.
۹۰ . مثال ۷ پیوست شماره ۳ کاربرد این الزامات را در مورد دارایی های مشترک تشریح می‌کند.
زیان کاهش ارزش واحد مولد وجه نقد
۹۱ . زیان کاهش ارزش یک واحد مولد وجه نقد (کوچکترین گروه واحدهای مولد وجه نقدی که سرقفلی یا دارایی های مشترک به آن تخصیص یافته است)، تنها در صورتی شناسایی می‌گردد که مبلغ بازیافتنی واحد یا گروه واحدها کمتر از مبلغ دفتری آن باشد. زیان کاهش ارزش باید به ترتیب زیر جهت کاهش مبلغ دفتری دارایی های واحد یا گروه واحدها تخصیص یابد:
الف. ابتدا، صرف کاهش مبلغ دفتری سرقفلی تخصیص یافته به واحد مولد وجه نقد یا گروه واحدها شود،
ب . سپس با رعایت بند ۹۲، متناسب با مبلغ دفتری به سایر دارایی های واحد یا گروه واحدها، تخصیص یابد.
کاهش در مبلغ دفتری باید به عنوان زیان کاهش ارزش هر یک از دارایی های منفرد درنظر گرفته شود و طبق بند ۵۸ شناسایی گردد.
۹۲ . واحد تجاری در تخصیص زیان کاهش ارزش طبق بند ۹۱ نباید مبلغ دفتری یک دارایی را به کم تر از بالاترین مبلغ از بین مبالغ زیر، کاهش دهد:
الف. خالص ارزش فروش (اگر قابل تعیین باشد)،
ب . ارزش اقتصادی (اگر قابل تعیین باشد)،
ج . صفر.
مبلغ زیان کاهش ارزش تخصیص نیافته با اعمال الزامات فوق باید به تناسب به سایر دارایی های واحد یا گروه واحدها تخصیص یابد.
- چنانچه برآورد مبلغ بازیافتنی هر یک از دارایی های منفرد واحد مولد وجه نقد عملی نباشد، تخصیص اختیاری زیان کاهش ارزش بین دارایی های آن واحد، به‌جز سرقفلی الزامی است، زیرا کلیه دارایی های یک واحد مولد وجه نقد با هم فعالیت می‌کنند.
- اگر مبلغ بازیافتنی یک دارایی منفرد قابل تعیین نباشد به صورت زیر عمل می‌شود (به بند ۶۳ مراجعه شود) :
الف. چنانچه مبلغ دفتری آن دارایی از اکثر مبلغ خالص ارزش فروش دارایی و مبلغ حاصل از اعمال روش های تخصیص توصیف شده در بندهای ۹۱ و ۹۲، بیشتر باشد، زیان کاهش ارزش شناسایی می‌شود،
ب . چنانچه ارزش واحد مولد وجه نقد مربوط کاهش نیافته باشد، هیچ زیان کاهش ارزشی برای دارایی شناسایی نمی‌شود، حتی اگر خالص ارزش فروش دارایی کم تر از مبلغ دفتری آن باشد.
مثـال
یک دستگاه ماشین، علی‌رغم خسارت فیزیکی هنوز در حال کار است، هرچند کارایی آن همانند قبل نیست. خالص ارزش فروش این دستگاه کمتر از مبلغ دفتری آن است و از کاربرد مستمر آن جریان های نقدی ورودی مستقلی ایجاد نمی‌شود. خط تولیدی که دستگاه متعلق به آن است، کوچکترین گروه دارایی های قابل تشخیص است که جریان های نقدی ورودی ناشی از کاربرد مستمر آن تا حد زیادی مستقل از جریان های نقدی ورودی سایر دارایی هاست. مبلغ بازیافتنی این خط تولید نشان می‌دهد که مجموعه خط تولید کاهش ارزش ندارد.
فرض ۱ : بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مورد تأیید مدیریت، منعکس‌کننده تعهد مدیریت برای جایگزینی دستگاه نیست.
مبلغ بازیافتنی دستگاه را نمی‌توان به تنهایی برآورد کرد زیرا ارزش اقتصادی آن :
الف. ممکن است متفاوت از خالص ارزش فروش باشد،
ب . تنها برای واحد مولد وجه نقدی که دستگاه متعلق به آن است (خط تولید)، قابل تعیین می‌باشد.
خط تولید کاهش ارزش ندارد و هیچ‌گونه زیان کاهش ارزشی برای دستگاه شناسایی نمی‌شود. با این وجود ممکن است ارزیابی مجدد دوره استهلاک و یا روش استهلاک دستگاه ضروری باشد. شاید دوره استهلاک کوتاه‌تر یا روش استهلاک سریع‌تر جهت انعکاس عمر مفید باقی مانده مورد انتظار دستگاه یا الگوی مورد انتظار واحد تجاری جهت استفاده از منافع اقتصادی آن لازم باشد.
فرض ۲ : بودجه‌ها و یا پیش‌بینی‌های مورد تأیید مدیریت بیانگر تعهد مدیریت برای جایگزینی دستگاه و فروش آن در آینده نزدیک است. انتظار می‌رود جریان های نقدی ناشی از کاربرد مستمر ماشین تا زمان واگذاری آن ناچیز باشد.
طبق برآوردها، ارزش اقتصادی دستگاه نزدیک به خالص ارزش فروش آن است. بنابراین، مبلغ بازیافتنی دستگاه قابل تعیین است و به واحد مولد وجه نقدی که دستگاه متعلق به آن است توجهی نمی‌شود. چون خالص ارزش فروش دستگاه کم تر از مبلغ دفتری آن است، زیان کاهش ارزش شناسایی می‌شود.
برگشت زیان کاهش ارزش
۹۵ . الزامات مربوط به برگشت زیان کاهش ارزش شناسایی شده در دوره‌های قبل برای یک دارایی یا یک واحد مولد وجه نقد، در بندهای ۹۶ تا ۱۰۰ مطرح شده است. اگرچه، در این بندها از اصطلاح یک دارایی استفاده شده است اما این اصطلاح هم برای یک دارایی منفرد و هم برای واحد مولد وجه نقد استفاده می‌شود. الزامات بیشتر برای یک دارایی منفرد در بندهای ۱۰۱ تا ۱۰۵، برای یک واحد مولد وجه نقد در بندهای ۱۰۶ و ۱۰۷ و برای سرقفلی در بندهای ۱۰۸ و ۱۰۹ ارائه شده است.
۹۶ . واحد تجاری باید در پایان هر دوره گزارشگری، وجود شواهدی حاکی از برگشت تمام یا بخشی از زیان کاهش ارزش شناسایی شده در دوره‌های قبل برای یک دارایی (به‌جز سرقفلی) را ارزیابی کند. در صورت وجود چنین شواهدی، واحد تجاری باید مبلغ بازیافتنی دارایی یاد شده را برآورد کند. برای این ارزیابی، واحد تجاری باید حداقل، شواهد زیر را مورد توجه قرار دهد:
منابع اطلاعاتی برون‌سازمانی
الف. ارزش بازار دارایی به میزان قابل ملاحظهای طی دوره افزایش یافته باشد.
ب . تغییرات قابل ملاحظهای با آثار مساعد بر واحد تجاری در محیط فناوری، بازار، اقتصادی یا قانونی حوزه فعالیت واحد تجاری یا در بازار اختصاصی دارایی طی دوره رخ داده باشد یا انتظار رود در آینده نزدیک رخ دهد.
ج . نرخ های سود یا سایر نرخ های بازده سرمایه‌گذاری بازار طی دوره کاهش یافته باشد و این کاهش احتمالاً بر نرخ تنزیل مورد استفاده در محاسبه ارزش اقتصادی دارایی اثر گذاشته و مبلغ بازیافتنی دارایی را به میزان بااهمیتی افزایش داده باشد.
منابع اطلاعاتی درون سازمانی
د . تغییرات قابل ملاحظهای با آثار مساعد بر واحد تجاری در میزان یا چگونگی استفاده از دارایی طی دوره رخ داده باشد یا انتظار رود در آینده نزدیک رخ دهد. این تغییرات شامل مخارج انجام شده طی دوره جهت بهبود یا ارتقای عملکرد دارایی به سطحی بالاتر از استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه آن یا الزام به توقف یا تجدید ساختار عملیاتی می‌باشد که دارایی متعلق به آن است.
ﻫ . شواهدی از گزارشگری داخلی وجود داشته باشد که نشان دهد عملکرد اقتصادی دارایی، از حد مورد انتظار بهتر است یا بهتر خواهد شد.
- وجود شواهدی حاکی از امکان برگشت تمام یا بخشی از زیان کاهش ارزش شناسایی شده برای یک دارایی (به جز سرقفلی) ممکن است بیانگر آن باشد که عمر مفید باقی مانده، روش استهلاک و یا ارزش باقی مانده دارایی نیازمند بازنگری و تعدیل است، حتی اگر زیان کاهش ارزش آن دارایی برگشت داده نشود.
۹۸ . زیان کاهش ارزش شناسایی شده در دوره‌های قبل برای یک دارایی (به جز سرقفلی) تنها در صورتی برگشت داده می‌شود که مبلغ بازیافتنی دارایی، از زمان شناسایی آخرین زیان کاهش ارزش، افزایش یافته باشد. در این صورت، مبلغ دفتری دارایی (به استثنای مورد توصیف شده در بند ۱۰۱) باید تا مبلغ بازیافتنی آن افزایش یابد. این افزایش معرف برگشت زیان کاهش ارزش است. - برگشت زیان کاهش ارزش، منعکس‌کننده افزایش در جریان های نقدی برآوردی حاصل از استفاده یا فروش دارایی از زمانی است که واحد تجاری آخرین زیان کاهش ارزش را برای آن دارایی شناسایی کرده است. طبق بند ۱۱۵، واحد تجاری ملزم است تغییر در برآوردهایی که موجب افزایش در جریان های نقدی برآوردی می‌شود را افشا کند. نمونه‌هایی از این تغییر در برآوردها شامل موارد زیر است:
الف. تغییر در مبنای تعیین مبلغ بازیافتنی (یعنی اینکه مبلغ بازیافتنی مبتنی بر خالص ارزش فروش است یا ارزش اقتصادی)،
ب . تغییر در مبلغ یا زمانبندی جریان های نقدی آتی برآوردی یا نرخ تنزیل، در صورتی که مبلغ بازیافتنی مبتنی بر ارزش اقتصادی باشد،
ج . تغییـر در برآورد اجزای تشکیل دهنـده خالص ارزش فروش، در صورتی کـه مبلغ بازیافتنی مبتنی بر خالص ارزش فروش باشد. - ارزش اقتصادی یک دارایی ممکن است به دلیل افزایش در ارزش فعلی، ناشی از نزدیک‌تر شدن زمان جریان های نقدی ورودی، بیشتر از مبلغ دفتری آن شود، هرچند، جریان های نقدی برآوردی دارایی افزایش نیافته باشد. بنابراین زیان کاهش ارزش تنها به خاطر گذشت زمان برگشت داده نمی‌شود، حتی اگر مبلغ بازیافتنی دارایی بیشتر از مبلغ دفتری آن شود.
برگشت زیان کاهش ارزش دارایی منفرد
۱۰۱ . افزایش مبلغ دفتری یک دارایی (به جز سرقفلی) ناشی از برگشت زیان کاهش ارزش، نباید موجب شود مبلغ دفتری جدید از مبلغ دفتری محاسبه شده با فرض عدم شناسایی زیان کاهش ارزش در سال های قبل، بیشتر شود.
- افزایش مبلغ دفتری یک دارایی (به جز سرقفلی)، به مبلغی بیش از مبلغ دفتری آن با فرض عدم شناسایی زیان کاهش ارزش در سال های قبل، تجدید ارزیابی محسوب می‌شود. حسابداری این‌گونه تجدید ارزیابی‌ها، طبق استاندارد حسابداری دارایی مربوط انجام می‌شود.
۱۰۳ . برگشت زیان کاهش ارزش یک دارایی (به جز سرقفلی)، باید بلافاصله در سود و زیان شناسایی گردد، مگر اینکه دارایی طبق استاندارد حسابداری دیگری (برای مثال، طبق رویه تجدید ارزیابی در استاندارد حسابداری شماره ۱۱ با عنوان ” دارایی های ثابت مشهود“)، به مبلغ تجدید ارزیابی ارائه شده باشد. هر گونه برگشت زیان کاهش ارزش یک دارایی تجدید ارزیابی شده باید به عنوان افزایش ناشی از تجدید ارزیابی طبق همان استاندارد در نظر گرفته شود. - برگشت زیان کاهش ارزش دارایی تجدید ارزیابی شده، مستقیماً به حساب مازاد تجدید ارزیابی بستانکار می‌شود. اما برگشت زیان تا میزان زیان کاهش ارزش شناسایی شده قبلی مربوط به همان دارایی که به عنوان هزینه شناسایی شده است، به عنوان درآمد در سود و زیان شناسایی می‌گردد.
۱۰۵ . پس از شناسایی برگشت زیان کاهش ارزش، استهلاک دارایی باید در دوره‌های آتی تعدیل شود تا مبلغ دفتری جدید دارایی پس از کسر ارزش باقیمانده آن (در صورت وجود) بر مبنایی سیستماتیک طی سال های باقی مانده عمرمفید دارایی، تخصیص یابد.
برگشت زیان کاهش ارزش واحد مولد وجه نقد
۱۰۶ . برگشت زیان کاهش ارزش یک واحد مولد وجه نقد باید به تناسب مبالغ دفتری دارایی های آن واحد (به‌جز سرقفلی)، تخصیص یابد. این افزایش در مبالغ دفتری باید به عنوان برگشت زیان کاهش ارزش دارایی های منفرد تلقی و طبق بند ۱۰۳ شناسایی شود.
۱۰۷ . در تخصیص برگشت زیان کاهش ارزش یک واحد مولد وجه نقد طبق بند ۱۰۶، مبلغ دفتری دارایی نباید از اقل مبالغ زیر، بیشتر شود:
الف. مبلغ بازیافتنی آن (اگر قابل تعیین باشد)،
ب . مبلغ دفتری دارایی با فرض عدم شناسایی زیان کاهش ارزش برای دارایی در سال های قبل.
مبلغ برگشت زیان کاهش ارزش غیرقابل تخصیص به یک دارایی با اعمال الزامات فوق، باید به تناسب به سایر دارایی های واحد مولد وجه نقد (به‌جز سرقفلی)، تخصیص یابد.
اطلاعات این نوشته
شما میتوانید در صورت تمایل این پست را در شبکه های اجتماعی خود بازنشر دهید .
