هدف
- هدف این استاندارد، تعیین اصول گزارشگری مالی برای واحدهای تجاری است که در توافق های تحت کنترل مشترک (یعنی مشارکت ها)، منافعی دارند.
دستیابی به هدف - برای دستیابی به هدف اشاره‌شده در بند ۱، این استاندارد کنترل مشترک را تعریف می‌کند و هر واحد تجاری را که طرف یک مشارکت است ملزم می‌نماید با ارزیابی حقوق و تعهدات خود، نوع مشارکت را تعیین کند و حسابداری حقوق و تعهدات خود را باتوجه به نوع مشارکت انجام دهد.
دامنه کاربرد - این استاندارد، باید توسط تمام واحدهای تجاری که طرف یک مشارکت هستند، به کار گرفته شود.
مشارکت ها - مشارکت، توافقی است که به موجب آن، دو یا چند طرف کنترل مشترک دارند.
- یک مشارکت دارای ویژگی های زیر است:
الف. طرف های مشارکت، طبق یک قرارداد، الزاماتی دارند (به بندهای ب۲ تا ب۴ مراجعه شود).
ب. آن قرارداد، به دو یا چند طرف از آن طرف ها، کنترل مشترک بر مشارکت را اعطا می‌کند (به بندهای ۷ تا ۱۳ مراجعه شود). - مشارکت، یا عملیات مشترک است یا مشارکت خاص.
کنترل مشترک - کنترل مشترک، تسهیم کنترل یک مشارکت به طور قراردادی است که تنها زمانی وجود دارد که تصمیمات درباره فعالیت های مربوط، مستلزم اجماع تمام طرف هایی است که در کنترل سهیم هستند.
- واحد تجاری که یک طرف توافق است باید ارزیابی کند که آیا قرارداد، برای تمام طرف ها یا گروهی از طرف ها، کنترل جمعی بر توافق را ایجاد می‌کند یا خیر. کنترل جمعی زمانی برای تمام طرف ها یا گروهی از طرف ها وجود دارد که هدایت فعالیت های دارای تأثیر قابل ملاحظه بر بازده توافق (یعنی فعالیت های مربوط)، مستلزم همکاری مشترک آنها باشد.
- پس از آنکه مشخص شد تمام طرف ها یا گروهی از طرف ها، توافق را به طور جمعی کنترل می‌کنند، کنترل مشترک تنها زمانی وجود دارد که تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، مستلزم اجماع تمام طرف هایی باشد که به طور جمعی آن توافق را کنترل می‌کنند.
- در یک مشارکت، هیچ یک از طرف ها به تنهایی مشارکت را کنترل نمی‌کند. هر طرف دارای کنترل مشترک بر مشارکت، می‌تواند از کنترل مشارکت توسط هر یک از طرف های دیگر یا گروهی از طرف ها جلوگیری کند.
- حتی اگر برخی از طرف های یک توافق، کنترل مشترک بر آن نداشته باشند، این توافق می‌تواند یک مشارکت باشد. این استاندارد، بین طرف هایی که بر مشارکت کنترل مشترک دارند (مجریان عملیات مشترک یا شرکای خاص) و طرف هایی که در مشارکت سهیم هستند ولی کنترل مشترک بر آن ندارند، تمایز قائل می‌شود.
- ارزیابی وجود کنترل مشترک تمام طرف ها یا گروهی از طرف ها بر توافق، مستلزم اعمال قضاوت توسط واحد تجاری است. واحد تجاری باید این ارزیابی را با در نظر گرفتن تمام واقعیت ها و شرایط انجام دهد (به بندهای ب۵ تا ب۱۱ مراجعه شود).
- در صورت تغییر در واقعیت ها و شرایط، واحد تجاری باید کنترل مشترک خود بر توافق را مجدداً ارزیابی کند.
انواع مشارکت ها - واحد تجاری باید نوع مشارکتی را که در آن فعالیت دارد، تعیین کند. طبقه‌بندی یک مشارکت به عنوان عملیات مشترک یا مشارکت خاص، به حقوق و تعهدات طرف های مشارکت بستگی دارد.
- عملیات مشترک، مشارکتی است که به موجب آن، طرف های دارای کنترل مشترک بر مشارکت، نسبت به دارایی ها و بدهی های مربوط به مشارکت، حقوق و تعهدات داشته باشند. این طرف ها، مجریان عملیات مشترک نامیده می‌شوند.
- مشارکت خاص، مشارکتی است که به موجب آن، طرف های دارای کنترل مشترک بر مشارکت، نسبت به خالص دارایی های مشارکت، از حق برخوردار باشند. این طرف ها، شرکای خاص نامیده می‌شوند.
- واحد تجاری هنگام ارزیابی اینکه مشارکت از نوع عملیات مشترک است یا مشارکت خاص، قضاوت می‌کند. واحد تجاری، باید با در نظر گرفتن حقوق و تعهدات ناشی از مشارکت، نوع مشارکتی را که در آن فعالیت دارد تعیین کند. واحد تجاری، با توجه به ساختار و شکل حقوقی مشارکت، شرایط توافق‌شده بین طرف های قرارداد و در صورت لزوم سایر واقعیت ها و شرایط، حقوق و تعهدات خود را ارزیابی می‌نماید (به بندهای ب۱۲ تا ب۳۳ مراجعه شود).
- برخی مواقع، طرف ها به موجب یک موافقت‌نامه کلی که شرایط عمومی قراردادی را برای انجام یک یا چند فعالیت تعیین می‌کند، متعهد می‌شوند. در موافقت‌نامه کلی، ممکن است این‌گونه تعیین شود که طرف ها، مشارکت های متفاوتی برای انجام فعالیت های خاصی که بخشی از موافقت‌نامه را تشکیل می‌دهد، ایجاد کنند. حتی اگر مشارکت های مزبور به یک موافقت‌نامه کلی معین مربوط باشند، در صورتی که حقوق و تعهدات طرف ها، با انجام فعالیت های مختلف مشخص‌شده در موافقت‌نامه کلی تغییر کند، نوع مشارکت ها متفاوت خواهد بود. در نتیجه، هرگاه طرف ها، فعالیت های مختلفی را که تشکیل‌دهنده بخشی از موافقت‌نامه کلی است به عهده بگیرند، عملیات مشترک و مشارکت های خاص می‌توانند هم زمان وجود داشته باشند.
- در صورت تغییر در واقعیت ها و شرایط، واحد تجاری باید تغییر در نوع مشارکتی را که در آن فعالیت دارد، مجدداً ارزیابی کند.
صورت های مالی طرف های یک مشارکت
عملیات مشترک - مجری عملیات مشترک باید در رابطه با منافع خود در عملیات مشترک، موارد زیر را شناسایی کند:
الف. دارایی های خود، شامل سهم از دارایی هایی که به طور مشترک نگهداری می‌شود؛
ب بدهی های خود، شامل سهم از بدهی هایی که به طور مشترک تحمل می‌شود؛
پ. درآمد عملیاتی خود، حاصل از فروش سهم خود از محصولات عملیات مشترک؛
ت. سهم خود از درآمد عملیاتی حاصل از فروش محصولات توسط عملیات مشترک؛
ث. هزینههای خود، شامل سهم از هزینه‌هایی که به طور مشترک تحمل می‌شود. - مجری عملیات مشترک، باید حسابداری دارایی ها، بدهی ها، درآمدهای عملیاتی و هزینههای مربوط به منافع خود در عملیات مشترک را طبق استانداردهای حسابداری مربوط برای آن دارایی ها، بدهی ها، درآمدهای عملیاتی و هزینه‌ها انجام دهد.
- هرگاه واحد تجاری منافعی در یک عملیات مشترک تحصیل کند که فعالیت آن عملیات مشترک، تشکیل‌دهنده یک فعالیت تجاری طبق تعریف استاندارد حسابداری ۳۸ ترکیب های تجاری (مصوب ۱۳۹۸) باشد، واحد تجاری باید برای سهم خود طبق بند ۲۰، تمام اصول حسابداری ترکیب های تجاری مندرج در استاندارد حسابداری ۳۸ (مصوب ۱۳۹۸) و سایر استانداردهای حسابداری که با رهنمودهای این استاندارد تناقض ندارد را به کار گیرد و در ارتباط با ترکیب تجاری مزبور، اطلاعات الزامی طبق آن استانداردها را افشا کند. این موضوع هم برای تحصیل اولیه منافع و هم برای تحصیل منافع اضافی در یک عملیات مشترک که فعالیت آن عملیات مشترک تشکیل‌دهنده یک فعالیت تجاری است، کاربرد دارد. حسابداری تحصیل منافع در چنین عملیات مشترکی، در بندهای ب۳۴ تا ب۳۷ تعیین می‌شود.
- حسابداری معاملاتی مانند فروش، اعطا یا خرید دارایی ها بین یک واحد تجاری و عملیات مشترکی که واحد تجاری در آن مجری عملیات مشترک است، در بندهای ب۳۸ تا ب۴۱ تعیین می‌شود.
- طرفی که در عملیات مشترک سهیم است اما کنترل مشترک بر آن ندارد، در صورتی که نسبت به دارایی ها و بدهی های عملیات مشترک، حقوق و تعهداتی داشته باشد، باید حسابداری منافع خود در این توافق را طبق بندهای ۲۰ تا ۲۳ انجام دهد. اگر طرفی که در عملیات مشترک سهیم است اما کنترل مشترک بر آن ندارد، نسبت به دارایی ها و بدهی های عملیات مشترک، حقوق و تعهداتی نداشته باشد، باید حسابداری منافع خود در عملیات مشترک را طبق استانداردهای حسابداری مربوط انجام دهد.
مشارکت های خاص - شریک خاص باید منافع خود در مشارکت خاص را به عنوان سرمایه‌گذاری شناسایی کند و حسابداری آن را طبق استاندارد حسابداری ۲۰ سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری وابسته و مشارکت های خاص (تجدیدنظرشده ۱۳۹۸)، با استفاده از روش ارزش ویژه انجام دهد، مگر آنکه واحد تجاری به دلیلی که در آن استاندارد تعیین شده است، از به کارگیری روش ارزش ویژه معاف شده باشد.
- طرفی که در مشارکت خاص سهیم است اما کنترل مشترک بر آن ندارد، باید حسابداری منافع خود در این توافق را طبق استاندارد حسابداری ۱۵ حسابداری سرمایه‌گذاری ها انجام دهد، مگر آنکه بر آن مشارکت خاص نفوذ قابل ملاحظه داشته باشد که در این صورت باید حسابداری منافع خود در مشارکت خاص را طبق استاندارد حسابداری ۲۰ (تجدیدنظرشده ۱۳۹۸) انجام دهد.
صورت های مالی جداگانه - مجری عملیات مشترک یا شریک خاص، در صورت های مالی جداگانه خود، باید حسابداری منافع خود در:
الف. عملیات مشترک را طبق بندهای ۲۰ تا ۲۳ انجام دهد.
ب. مشارکت خاص را طبق بند ۱۰ استاندارد حسابداری ۱۸ صورت های مالی جداگانه (تجدیدنظرشده ۱۳۹۸) انجام دهد. - طرفی که در مشارکت سهیم است، اما کنترل مشترک بر آن ندارد، باید در صورت های مالی جداگانه خود، حسابداری منافع در:
الف. عملیات مشترک را طبق بند ۲۴ انجام دهد؛
ب. مشارکت خاص را طبق استاندارد حسابداری ۱۵ انجام دهد، مگر آنکه واحد تجاری، بر آن مشارکت خاص نفوذ قابل ملاحظه داشته باشد که در آن صورت، باید بند ۱۰ استاندارد حسابداری ۱۸ (اصلاح‌شده در سال ۱۳۹۸) را به کار گیرد.
کنارگذاری استاندارد حسابداری ۲۳ (۱۳۸۹) - این استاندارد، جایگزین استاندارد حسابداری ۲۳ حسابداری مشارکت های خاص (اصلاح‌شده ۱۳۸۹) می‌شود.
تاریخ اجرا - الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورت های مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۴۰۰ و بعد از آن شروع می شود، لازم‌الاجراست.
مطابقت با استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی - با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بین المللی گزارشگری مالی ۱۱ مشارکت ها (ویرایش ۲۰۱۸) نیز رعایت می شود.
پیوست الف
اصطلاحات تعریف‌شده
این پیوست، بخش جدانشدنی این استاندارد حسابداری است.
مشارکت توافقی است که به موجب آن، دو یا چند طرف کنترل مشترک دارند.
کنترل مشترک تسهیم کنترل یک مشارکت به طور قراردادی است که تنها زمانی وجود دارد که تصمیمات درباره فعالیت های مربوط، مستلزم اجماع تمام طرف هایی است که در کنترل سهیم هستند.
عملیات مشترک مشارکتی که به موجب آن، طرف های دارای کنترل مشترک بر مشارکت، نسبت به دارایی ها و بدهی های مربوط به این مشارکت، حقوق و تعهداتی دارند.
مجری عملیات مشترک یک طرف عملیات مشترک که بر آن عملیات مشترک، کنترل مشترک دارد.
مشارکت خاص مشارکتی است که به موجب آن، طرف های دارای کنترل مشترک بر مشارکت، نسبت به خالص دارایی های مشارکت از حق برخوردار هستند.
شریک خاص یکی از طرف های مشارکت خاص است که بر آن مشارکت خاص، کنترل مشترک دارد.
یک طرف مشارکت واحد تجاری که در مشارکت سهیم است، صرف‌نظر از اینکه بر آن مشارکت، کنترل مشترک داشته باشد یا خیر.
شخصیت جداگانه هر ساختار مالی که به طور جداگانه قابل تشخیص است، شامل اشخاص حقوقی مجزا یا اشخاصی که صرف‌نظر از دارا بودن یا نبودن شخصیت حقوقی، مورد پذیرش قانون هستند.
اصطلاحات زیر در استاندارد حسابداری ۱۸ (تجدیدنظرشده ۱۳۹۸)، استاندارد حسابداری ۲۰ (تجدیدنظرشده ۱۳۹۸) یا استاندارد حسابداری ۳۹ صورت های مالی تلفیقی (مصوب ۱۳۹۸) تعریف شده است و در این استاندارد، با معانی مشخص‌شده در استانداردهای مزبور، مورد استفاده قرار می‌گیرد:
• کنترل سرمایه‌پذیر
• روش ارزش ویژه
• تسلط
• حقوق حمایتی
• فعالیت های مربوط
• صورت های مالی جداگانه
• نفوذ قابل ملاحظه.
پیوست ب
رهنمود به کارگیری
این پیوست، بخش جدانشدنی این استاندارد است. در این پیوست کاربرد بندهای ۱ تا ۲۸ تشریح می‌شود و همانند سایر بخش های این استاندارد، لازم‌الاجرا است.
ب۱. در مثال های این پیوست، وضعیت های فرضی توصیف می‌شود. اگرچه برخی جنبههای مثال های ذکرشده ممکن است در الگوهای واقعی وجود داشته باشد، اما در زمان به کارگیری استاندارد حسابداری ۴۰، ارزیابی تمام واقعیت ها و شرایط یک الگوی واقعی خاص، ضرورت دارد.
مشارکت ها
قرارداد (بند ۵)
ب۲. قراردادها، به روش های مختلف مستند می‌شوند. یک قرارداد لازم‌الاجرا، اغلب، ولی نه همیشه، به صورت مکتوب است. سازوکارهای قانونی نیز بطور مستقل یا همراه با قراردادهای بین طرف ها، توافق های الزام‌آور ایجاد می‌کنند.
ب۳. هرگاه مشارکت ها از طریق یک شخصیت جداگانه سازماندهی شوند (به بندهای ب۱۹ تا ب۳۳ مراجعه شود)، قرارداد یا بعضی از جنبههای مفاد قرارداد، در برخی موارد در اساسنامه‌ها، شرکتنامه‌ها یا آیین‌نامه‌های شخصیت جداگانه درج می‌شود.
ب۴. قرارداد، شرایطی را مشخص می‌کند که طبق آن، طرف ها در فعالیت های موضوع قرارداد مشارکت می‌کنند. قرارداد، به طور معمول موضوعات زیر را دربرمی‌گیرد:
الف. هدف، فعالیت و مدت مشارکت.
ب. چگونگی انتصاب اعضای هیئت‌مدیره (یا سایر ارکان اداره‌کننده مشابه) مشارکت.
پ. فرایند تصمیم‌گیری: موضوعاتی که مستلزم تصمیم‌گیری طرف ها، حق رأی طرف ها و سطح حمایت مورد نیاز از آن موضوعات است. فرایند تصمیم‌گیری مندرج در قرارداد، کنترل مشترک بر آن قرارداد را برقرار می‌کند (به بندهای ب۵ تا ب۱۱ مراجعه شود).
ت. سرمایه یا سایر آوردههای طرف ها.
ث. چگونگی سهیم شدن طرف ها در دارایی ها، بدهی ها، درآمدهای عملیاتی، هزینه‌ها یا سود یا زیان دوره مربوط به مشارکت.
کنترل مشترک (بندهای ۷ تا ۱۳)
ب۵. واحد تجاری در ارزیابی وجود کنترل مشترک بر یک توافق، ابتدا باید کنترل تمام طرف ها، یا گروهی از طرف ها بر آن توافق را ارزیابی کند. استاندارد حسابداری ۳۹ (مصوب ۱۳۹۸)، کنترل را تعریف می‌کند و باید در تعیین این موضوع که آیا تمام طرف ها یا گروهی از طرف ها، در معرض بازده متغیر ناشی از مشارکت در توافق قرار دارند یا نسبت به آن بازده از حق برخوردار هستند و آیا از طریق تسلط بر توافق، توانایی اثرگذاری بر آن بازده را دارند یا خیر، مورد استفاده قرار گیرد. هرگاه تمام طرف ها یا گروهی از طرف ها، بطور جمعی توانایی هدایت فعالیت های دارای تأثیر قابل‌ملاحظه بر بازده توافق (یعنی فعالیت های مربوط) را داشته باشند، طرف ها، این توافق را به طور جمعی کنترل می‌کنند.
ب۶. پس از آنکه مشخص شد تمام طرف ها یا گروهی از طرف ها، به طور جمعی توافق را کنترل می‌کنند، واحد تجاری باید ارزیابی کند که بر توافق، کنترل مشترک دارد یا خیر. کنترل مشترک تنها زمانی وجود دارد که تصمیمات درباره فعالیت های مربوط، مستلزم اجماع طرف هایی باشد که توافق را به طور جمعی کنترل می‌کنند. ارزیابی اینکه توافق، توسط تمام طرف ها یا گروهی از طرف ها بطور مشترک یا توسط یکی از طرف ها به تنهایی کنترل می‌شود، ممکن است مستلزم قضاوت باشد.
ب۷. در مواردی، فرایند تصمیم‌گیری مورد پذیرش طرف های یک قرارداد، به طور تلویحی منجر به کنترل مشترک می‌شود. برای مثال، فرض کنید دو طرف، توافقی ایجاد می‌کنند که هریک، ۵۰ درصد حق رأی در آن دارند و قرارداد بین آنها تصریح می‌کند که برای تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، حداقل ۵۱ درصد آرا الزامی است. در این مورد، طرفها به طور تلویحی توافق کرده‌اند که بر توافق کنترل مشترک داشته باشند زیرا تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، نمی‌تواند بدون توافق هر دو طرف انجام گیرد.
ب۸. در موارد دیگر، قرارداد، حداقل نسبت حق رأی برای تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط را الزامی می‌کند. هنگامی که حداقل نسبت حق رأی لازم، از طریق بیش از یک ترکیب از طرف های توافق‌کننده قابل دستیابی باشد، آن توافق، مشارکت تلقی نمی‌شود، مگر آنکه قرارداد تصریح کند کدام یک از طرفها (یا ترکیبی از طرف ها) ملزم هستند برای تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، به اجماع برسند.
مثال های کاربردی
مثال ۱
فرض کنید سه طرف، یک توافق ایجاد می‌کنند: در این توافق الف ۵۰ درصد، ب ۳۰ درصد و پ ۲۰ درصد حق رأی دارند. طبق قرارداد بین الف، ب و پ، داشتن حداقل ۷۵ درصد آرا برای تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط الزامی است. حتی اگر الف بتواند مانع اتخاذ هر تصمیمی شود، توافق را کنترل نمی‌کند، زیرا او نیاز دارد با ب به توافق برسد. شرایط قرارداد مبنی بر الزامی بودن داشتن حداقل ۷۵ درصد آرا برای تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، اشاره به این دارد که الف و ب، بر این توافق کنترل مشترک دارند، زیرا تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، بدون توافق الف و ب با یکدیگر، مقدور نیست.
مثال ۲
فرض کنید یک توافق، سه طرف دارد: در این توافق الف ۵۰ درصد و ب و پ هر یک ۲۵ درصد حق رأی دارند. این قرارداد بین الف، ب و پ، تصریح می‌کند که داشتن حداقل ۷۵ درصد آرا برای تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط الزامی است. حتی اگر الف بتواند مانع اتخاذ هر تصمیمی شود، توافق را کنترل نمی‌کند، زیرا او نیاز دارد با ب یا پ به توافق برسد. در این مثال، الف، ب و پ، توافق را بطور گروهی کنترل می‌کنند. با این وجود، بیش از یک ترکیب از طرف ها می‌توانند برای رسیدن به ۷۵ درصد آرا با یکدیگر توافق کنند (یعنی الف و ب یا الف و پ). در این شرایط، برای اینکه قرارداد بین طرف ها، مشارکت باشد، ضرورت دارد مشخص شود که کدام ترکیب از طرف ها لازم است درخصوص تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، با یکدیگر توافق کنند.
مثال ۳
توافقی را در نظر بگیرید که در آن الف و ب، هر یک ۳۵ درصد حق رأی دارند و ۳۰ درصد از حق رأی باقی مانده، به طور گسترده پراکنده شده است. تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، مستلزم تصویب توسط اکثریت دارندگان حق رأی است. الف و ب تنها در صورتی بر این توافق کنترل مشترک دارند که قرارداد مشخص کند تصمیم‌گیری درباره فعالیت های مربوط، مستلزم توافق الف و ب است.
ب۹. الزام به اجماع به این معنی است که هر یک از طرف های دارای کنترل مشترک بر توافق، بتواند از تصمیمات یک جانبه (درباره فعالیت های مربوط) که بدون موافقت وی توسط هر یک از طرف های دیگر یا گروهی از طرف ها اتخاذ می‌شود، جلوگیری کند. اگر الزام به اجماع تنها به تصمیماتی مربوط شود که به یکی از طرف ها، حقوق حمایتی اعطا می‌کند و نه تصمیماتی درباره فعالیت های مربوط، آن طرف، طرف دارای کنترل مشترک بر توافق نیست.
ب۱۰. یک قرارداد ممکن است شامل بندهایی برای حل اختلافات، مانند نحوه داوری، باشد. در صورت نبود اجماع بین طرف های دارای کنترل مشترک، این بندها، تصمیم‌گیری را امکانپذیر می‌کند. وجود این بندها، مانع کنترل مشترک توافق نمی‌شود و در نتیجه، توافق یک مشارکت است.
ب۱۱. هرگاه یک توافق، در دامنه کاربرد استاندارد حسابداری ۴۰ (مصوب ۱۳۹۸) قرار نگیرد، واحد تجاری باید حسابداری منافع در آن توافق را طبق استانداردهای حسابداری مربوط، مانند استاندارد حسابداری ۳۹ (مصوب ۱۳۹۸)، استاندارد حسابداری ۲۰ (تجدیدنظرشده ۱۳۹۸) یا استاندارد حسابداری ۱۵ انجام دهد.
انواع مشارکت ها (بندهای ۱۴ تا ۱۹)
ب۱۲. مشارکت ها، برای مقاصد گوناگون ایجاد می‌شوند (برای مثال، به عنوان روشی برای تقسیم هزینه‌ها و ریسک بین طرف ها یا روشی برای فراهم کردن دسترسی طرفها به فناوری یا بازارهای جدید) و می‌توانند با استفاده از ساختارها و شکل های حقوقی مختلف ایجاد شوند.
ب۱۳. برخی مشارکت ها مستلزم انجام فعالیت های موضوع مشارکت از طریق شخصیت جداگانه نیست، اما سایر مشارکت ها مستلزم ایجاد شخصیت جداگانه است.
ب۱۴. طبقه‌بندی مشارکت طبق این استاندارد، به حقوق و تعهدات طرف ها که از این مشارکت در روال عادی فعالیت های تجاری حاصل می‌شود، بستگی دارد. این استاندارد، مشارکت ها را به عملیات مشترک یا مشارکت های خاص طبقه‌بندی می‌کند. هرگاه واحد تجاری، در ارتباط با دارایی ها و بدهی های مشارکت، حقوق و تعهداتی داشته باشد، مشارکت، عملیات مشترک است. هرگاه واحد تجاری، نسبت به خالص دارایی های مشارکت، حقوقی داشته باشد، مشارکت، مشارکت خاص است. بندهای ب۱۶ تا ب۳۳، نحوه ارزیابی اینکه واحد تجاری در عملیات مشترک یا در مشارکت خاص منافع دارد را تعیین می‌کند.
طبقه‌بندی مشارکت
ب۱۵. همان‌طور که در بند ب۱۴ بیان شد، طبقه‌بندی مشارکت مستلزم آن است که طرف های مشارکت، حقوق و تعهدات ناشی از مشارکت را ارزیابی کنند. واحد تجاری هنگام این ارزیابی، باید موارد زیر را در نظر بگیرد:
الف. ساختار مشارکت (به بندهای ب۱۶ تا ب۲۱ مراجعه شود).
ب. چنانچه مشارکت از طریق شخصیت جداگانه سازماندهی شود:
۱ . شکل حقوقی آن شخصیت جداگانه (به بندهای ب۲۲ تا ب۲۴ مراجعه شود)؛
۲ . شرایط توافق قراردادی (به بندهای ب۲۵ تا ب۲۸ مراجعه شود)؛ و
۳ . در صورت لزوم، سایر واقعیت ها و شرایط (به بندهای ب۲۹ تا ب۳۳ مراجعه شود).
ساختار مشارکت
مشارکت هایی که از طریق شخصیت جداگانه سازماندهی نمی‌شود
ب۱۶. مشارکتی که از طریق شخصیت جداگانه سازماندهی نمی‌شود، عملیات مشترک است. در این موارد، قرارداد، حقوق طرف ها نسبت به دارایی ها و درآمدهای مشارکت و تعهدات آنها نسبت به بدهی ها و هزینههای مشارکت را تعیین می‌کند.
ب۱۷. در اغلب موارد، ماهیت فعالیت های موضوع مشارکت و اینکه طرف ها چگونه با یکدیگر آن فعالیت ها را به عهده می‌گیرند، در قرارداد توصیف می‌شود. برای مثال، طرف های مشارکت ممکن است برای تولید یک محصول با یکدیگر، توافق کنند و هر یک از طرف ها، مسئول کار خاصی باشد و هر یک، از دارایی های خود استفاده کند و بدهی های خود را تحمل نماید. همچنین، توافق قراردادی چگونگی تسهیم درآمدهای عملیاتی و هزینههای مشترک بین طرف ها را تعیین می‌کند. در این موارد، هر یک از مجریان عملیات مشترک، دارایی ها و بدهی های استفاده‌شده برای کار خاص خود و سهم خود از درآمدهای عملیاتی و هزینه‌ها را طبق قرارداد، در صورت های مالی خود شناسایی می‌کند.
ب۱۸. در سایر موارد، برای مثال، طرف های مشارکت ممکن است در مورد تسهیم و استفاده از یک دارایی با یکدیگر، توافق کنند. در این موارد، حقوق طرف ها نسبت به دارایی که به طور مشترک به کار گرفته می‌شود و چگونگی تسهیم محصول یا درآمدهای عملیاتی حاصل از دارایی و مخارج عملیاتی بین طرف هارا قرارداد تعیین می‌کند. هر یک از مجریان عملیات مشترک، سهم خود از دارایی مشترک و سهم توافقی خود از هرگونه بدهی را به حساب منظور می‌کند و سهم خود از محصول، درآمدهای عملیاتی و هزینه‌ها را طبق قرارداد شناسایی می‌نماید.
مشارکت هایی که از طریق شخصیت جداگانه سازماندهی می‌شود
ب۱۹. یک مشارکت که به موجب آن، دارایی ها و بدهی های مرتبط با مشارکت در شخصیتی جداگانه نگهداری می‌شود، می‌تواند مشارکت خاص یا عملیات مشترک باشد.
ب۲۰. اینکه طرف مشارکت، مجری عملیات مشترک است یا شریک خاص، به حقوق و تعهدات طرف ها نسبت به دارایی ها و بدهی های مشارکت که در شخصیت جداگانه نگهداری می‌شود، بستگی دارد.
ب۲۱. با توجه به بند ب۱۵، هرگاه طرف ها، مشارکت را در یک شخصیت جداگانه سازماندهی کرده باشند، باید ارزیابی کنند که آیا شکل حقوقی شخصیت جداگانه، شرایط قرارداد و در صورت لزوم سایر واقعیت ها و شرایط، برای آنها:
الف. نسبت به دارایی ها و بدهیهای مشارکت، حقوق و تعهدات ایجاد می‌کند (یعنی مشارکت، عملیات مشترک است)؛
ب. نسبت به خالص دارایی های مشارکت، حقوق ایجاد می‌کند (یعنی مشارکت، مشارکت خاص است).
شکل حقوقی شخصیت جداگانه
ب۲۲. شکل حقوقی شخصیت جداگانه، در ارزیابی نوع مشارکت مؤثر است. شکل حقوقی در ارزیابی اولیه حقوق و تعهدات طرف ها نسبت به دارایی ها و بدهی های نگهداری‌شده در شخصیت جداگانه، کمک می‌کند، مانند ارزیابی اینکه طرف ها در دارایی های نگهداری‌شده در شخصیت جداگانه منافعی دارند و بابت بدهی های نگهداری‌شده در شخصیت جداگانه متعهد هستند یا خیر.
ب۲۳. برای مثال، ممکن است طرف ها، مشارکت را از طریق شخصیت جداگانه‌ای هدایت کنند که شکل حقوقی آن موجب می‌شود شخصیت جداگانه، خود، صاحب حق در نظر گرفته شود (یعنی دارایی ها و بدهی های نگهداری‌شده در شخصیت جداگانه، دارایی ها و بدهی های شخصیت جداگانه است و دارایی ها و بدهی های طرف ها نیست). در این موارد، ارزیابی حقوق و تعهداتی که به موجب شکل حقوقی شخصیت جداگانه برای طرف های مشارکت ایجاد می‌شود، تعیین می‌کند که مشارکت از نوع مشارکت خاص است. با وجود این، شرایطی که در توافق قراردادی مورد پذیرش طرف ها قرار گرفته است (به بندهای ب۲۵ تا ب۲۸ مراجعه شود) و در صورت لزوم، سایر واقعیت ها و شرایط (به بندهای ب۲۹ تا ب۳۳ مراجعه شود) می‌تواند ارزیابی حقوق و تعهداتی را که به موجب شکل حقوقی شخصیت جداگانه برای طرف ها ایجاد می‌شود، تحت تأثیر قرار دهد.
ب۲۴. اگر طرف ها، مشارکت را از طریق شخصیت جداگانه‌ای هدایت کنند که شکل حقوقی آن، بین طرف ها و شخصیت جداگانه، تفکیک قائل نشود (یعنی دارایی ها و بدهی های نگهداری‌شده در شخصیت جداگانه، دارایی ها و بدهی های طرف ها باشد)، ارزیابی حقوق و تعهدات ایجادشده از طریق شکل حقوقی شخصیت جداگانه برای طرف ها، برای نتیجه‌گیری در مورد اینکه مشارکت از نوع عملیات مشترک است کفایت می‌کند.
ارزیابی شرایط قرارداد
ب۲۵. در بسیاری از موارد، حقوق و تعهدات مورد پذیرش طرف ها در قرارداد، با حقوق و تعهدات ایجادشده برای طرف ها به موجب شکل حقوقی شخصیت جداگانه‌ای که توافق در آن سازماندهی شده است، انطباق دارد یا با آن مغایرتی ندارد.
ب۲۶. در سایر موارد، طرف ها برای تغییر یا تعدیل حقوق و تعهدات ایجادشده به موجب شکل حقوقی شخصیت جداگانه‌ای که توافق در آن سازماندهی شده است، از قرارداد استفاده می‌کنند.
مثال کاربردی
مثال ۴
فرض کنید دو طرف، مشارکتی را در یک واحد تجاری ثبت‌شده، سازماندهی می‌کنند. هر طرف، دارای۵۰ درصد از منافع مالکیت در واحدتجاری ثبت‌شده است. واحد تجاری ثبت‌شده، تفکیک واحد تجاری از مالکانش را امکانپذیر می‌سازد و در نتیجه، دارایی ها و بدهی های نگهداری‌شده در واحد تجاری، دارایی ها و بدهی های واحد تجاری ثبت‌شده است. در این موارد، ارزیابی حقوق و تعهدات ایجادشده به موجب شکل حقوقی شخصیت جداگانه، نشان می‌دهد که طرف ها، نسبت به خالص دارایی های مشارکت حقوق دارند.
با وجود این، طرف ها با استفاده از قرارداد فی‌مابین، ویژگی های شرکت را به‌گونه‌ای تعدیل می‌کنند که هر یک، در دارایی های واحد تجاری ثبت‌شده منافعی داشته باشند و هر یک، بابت بدهی های واحد تجاری ثبت‌شده، به نسبت معینی متعهد گردند. این تعدیلات در ویژگی های شرکت که بر اساس قرارداد انجام شده است، موجب می‌شود که مشارکت، به عنوان عملیات مشترک تلقی گردد.
ب۲۷. جدول زیر، شرایط رایج در قرارداد بین طرف های عملیات مشترک را با شرایط رایج در قرارداد بین طرف های مشارکت خاص مقایسه می‌کند. مثال های ارائه‌شده مربوط به شرایط قراردادی در جدول زیر، جامع نیستند.
ارزیابی شرایط قرارداد
عملیات مشترک مشارکت خاص
شرایط قرارداد طبق قرارداد، طرف های مشارکت، نسبت به دارایی ها و بدهی های مشارکت، حقوق و تعهدات دارند. طبق قرارداد، طرف های مشارکت، نسبت به خالص دارایی های مشارکت حق دارند (یعنی به جای طرف ها، شخصیت جداگانه نسبت به دارایی ها و بدهی های توافق، حقوق و تعهدات دارد).
حقوق نسبت به دارایی ها قرارداد تعیین می‌کند که طرف های مشارکت، در تمام منافع (مانند حقوق، مالکیت یا حق مالکیت) دارایی های مربوط به مشارکت، به نسبت معین (برای مثال، به نسبت منافع مالکیت طرف ها در مشارکت یا به نسبت فعالیت انجام‌شده از طریق مشارکت که به طور مستقیم به آنها منتسب شده است) سهیم باشند. قرارداد تعیین می‌کند که دارایی های آورده‌شده به مشارکت توسط طرف ها یا دارایی هایی که بعداً توسط مشارکت تحصیل می‌شود، دارایی های مشارکت هستند. طرف های مشارکت، منافعی (یعنی نه حقوق، نه مالکیت و نه حق مالکیت) در دارایی های مربوط به مشارکت ندارند.
تعهد بابت بدهی ها قرارداد تعیین می‌کند که طرف های مشارکت، در تمام بدهی ها، تعهدات، مخارج و هزینه‌ها به نسبت معین (برای مثال، به نسبت منافع مالکیت آنها در مشارکت یا به نسبت فعالیت انجام‌شده از طریق مشارکت که به طور مستقیم به آنها منتسب شده است) سهیم باشند. قرارداد تعیین می‌کند که مشارکت در قبال بدهی ها و تعهدات مشارکت، متعهد باشد.
قرارداد تعیین می‌کند که طرف های مشارکت، تنها به میزان سرمایه‌گذاری آنها در مشارکت یا به میزان تعهدات آنها بابت مشارکت در تأمین سرمایه پرداخت‌نشده یا اضافی یا هر دو، به مشارکت متعهد باشند.
قرارداد تعیین می‌کند که طرف های مشارکت، در برابر ادعاهای اشخاص ثالث متعهد باشند. قرارداد تصریح می‌کند که در ارتباط با بدهی ها و تعهدات مشارکت، بستانکاران مشارکت، حق رجوع به هیچ یک از طرف ها را نداشته باشند.
درآمدهای عملیاتی، هزینه‌ها، سود یا زیان دوره قرارداد تعیین می‌کند که تسهیم درآمدهای عملیاتی و هزینه‌ها بر مبنای عملکرد نسبی هر یک از طرف های مشارکت باشد. برای مثال، قرارداد تعیین می‌کند که درآمدهای عملیاتی و هزینه‌ها بر مبنای استفاده هر یک از طرف ها از ظرفیت کارخانه مشترک، تسهیم شود که می‌تواند متفاوت از منافع مالکیت آنها در مشارکت باشد. در سایر موارد، طرف های مشارکت ممکن است موافقت کنند که بر مبنای یک نسبت معین مانند منافع مالکیت آنها در مشارکت، در سود یا زیان دوره سهیم شوند. وجود حقوق و تعهدات طرف ها نسبت به دارایی ها و بدهی های مربوط به مشارکت، مانع طبقه‌بندی مشارکت به عنوان عملیات مشترک نمی‌شود. قرارداد، سهم هر طرف از سود یا زیان فعالیت های مربوط به مشارکت را تعیین می‌کند.
تضمینها طرف های مشارکت، اغلب باید به اشخاص ثالث که از مشارکت خدمات دریافت می‌کنند یا آن را تأمین مالی می‌نمایند، تضمین ارائه دهند. شرایط این تضمینها یا تعهد طرف ها برای تأمین آنها، به خودی خود تعیین نمی‌کند که مشارکت، عملیات مشترک تلقی شود. ویژگی تعیین‌کننده مشارکت به عنوان عملیات مشترک یا مشارکت خاص، تعهد طرف ها در قبال بدهی های مربوط به مشارکت است (برای برخی از آنها طرف ها باید تضمین ارائه دهند و برای برخی دیگر نیاز به ارائه تضمین نیست).
ب۲۸. هرگاه توافق قراردادی تصریح کند که طرف های مشارکت، نسبت به دارایی ها و بدهی های مشارکت حقوق و تعهدات دارند، آنها طرف های عملیات مشترک خواهند بود و نیازی نیست که به منظور طبقه‌بندی مشارکت، سایر واقعیت ها و شرایط (بندهای ب۲۹ تا ب۳۳) مورد توجه قرار گیرد.
ارزیابی سایر واقعیت ها و شرایط
ب۲۹. هرگاه شرایط قرارداد مشخص نکند که طرف های مشارکت، نسبت به دارایی ها و بدهی های مشارکت حقوق و تعهدات دارند، برای ارزیابی اینکه مشارکت، عملیات مشترک است یا مشارکت خاص، طرف ها باید سایر واقعیت ها و شرایط را در نظر بگیرند.
ب۳۰. ممکن است مشارکت از طریق یک شخصیت جداگانه سازماندهی شده باشد که شکل حقوقی آن شخصیت، موجب تفکیک طرف ها از شخصیت جداگانه شود. ممکن است در قرارداد بین طرف های مشارکت، حقوق و تعهدات طرف ها نسبت به دارایی ها و بدهی ها تعیین نشود، اما در نظر گرفتن سایر واقعیت ها و شرایط ممکن است موجب طبقه‌بندی مشارکت به عنوان عملیات مشترک شود. این موضوع زمانی مصداق دارد که سایر واقعیت ها و شرایط، برای طرف ها حقوق و تعهداتی نسبت به دارایی ها و بدهی های مشارکت ایجاد کند.
ب۳۱. هرگاه فعالیت های مربوط به مشارکت، اساساً به منظور فراهم کردن محصول برای طرف های مشارکت سازماندهی شده باشد، این موضوع نشان‌دهنده حقوق طرفها نسبت به تمام منافع اقتصادی دارایی های مربوط به مشارکت است. طرف های چنین مشارکتی، اغلب با منع مشارکت از فروش محصول به اشخاص ثالث، از دسترسی خود به آن محصولات اطمینان می‌یابند.
ب۳۲. تأثیر یک مشارکت با چنین ساختار و هدفی، این است که به لحاظ محتوایی، بدهی های تحمل‌شده توسط مشارکت با جریان های نقدی دریافتی از طرف های مشارکت به واسطه خرید محصول توسط آنها تسویه شود. هرگاه طرف ها، اساساً تنها تأمین‌کننده جریان های نقدی برای تداوم عملیات مشارکت باشند، این موضوع نشان می‌دهد که طرف های مشارکت بابت بدهی های مربوط به مشارکت، متعهد هستند.
مثال های کاربردی
مثال ۵
فرض کنید دو طرف، مشارکتی را از طریق یک واحد تجاری ثبت‌شده (واحد تجاری پ) سازماندهی می‌کنند و
هر طرف دارای۵۰ درصد منافع مالکیت است. هدف مشارکت، تولید مواد اولیه مورد نیاز طرف ها برای فرایند‌های تولیدی آنها است. مشارکت اطمینان می‌دهد که طرف ها، از تجهیزاتی استفاده می‌کنند که مواد اولیه را به مقدار و با کیفیت معین، برای آنها تولید می‌کند.
شکل حقوقی واحد تجاری پ (واحد ثبت‌شده) که فعالیت ها از طریق آن هدایت می‌شود، نشان می‌دهد که دارایی ها و بدهی های نگهداری‌شده در واحد تجاری پ، دارایی ها و بدهی های واحد تجاری پ هستند. به موجب قرارداد، طرف های مشارکت، نسبت به دارایی ها یا بدهی های واحد تجاری پ، حقوق و تعهدات ندارند. بر این اساس، شکل حقوقی واحد تجاری پ و شرایط قرارداد نشان می‌دهد که این مشارکت، یک مشارکت خاص است.
با این وجود، طرف های مشارکت سایر جنبههای مشارکت را به شرح زیر در نظر می‌گیرند:
• طرف ها توافق کرده‌اند که تمام محصول تولیدی واحد تجاری پ را به نسبت ۵۰ :۵۰ خریداری کنند. واحد تجاری پ، نمی‌تواند هیچ محصولی را به اشخاص ثالث بفروشد، مگر آنکه به تأیید دو طرف مشارکت برسد. از آنجا که هدف این مشارکت، تأمین محصول مورد نیاز طرف های آن است، انتظار می‌رود که این‌گونه فروش ها به اشخاص ثالث، غیرمعمول و ناچیز باشد.
• قیمت محصول فروخته‌شده به طرف ها، توسط هر دو طرف به میزانی تعیین می‌شود که مخارج تولید و هزینههای اداری تحمل‌شده توسط واحد تجاری پ را پوشش دهد. بر مبنای این مدل عملیاتی، قصد این است که این مشارکت، در سطح سربه‌سر فعالیت کند.
با توجه به الگوی بالا، واقعیت ها و شرایط زیر، مربوط تلقی می‌شوند:
• تعهد طرف های مشارکت برای خرید تمام محصول تولیدی توسط واحد تجاری پ، نشان می‌دهد که واحد تجاری پ، برای ایجاد جریان های نقدی، به طرف های مشارکت وابستگی خاص دارد، بنابراین، طرف ها متعهد هستند که منابع مالی واحد تجاری پ را برای تسویه بدهی ها تأمین کنند.
• اینکه طرف ها نسبت به تمام محصول تولیدی واحد تجاری پ حقوقی دارند به این معنی است که طرف های مشارکت، مصرف‌کننده هستند. بنابراین، نسبت به تمام منافع اقتصادی دارایی های واحد تجاری پ حق دارند.
این واقعیت ها و شرایط نشان می‌دهد که این مشارکت، عملیات مشترک است. اگر طرف ها به جای استفاده از سهم خود از محصول در فرایند تولیدی بعد، سهم خود از محصول را به اشخاص ثالث بفروشند، نتیجه‌گیری درباره طبقه‌بندی مشارکت در این شرایط تغییر نخواهد کرد.
اگر طرف های مشارکت، شرایط قرارداد را به‌گونه‌ای تغییر دهند که مشارکت، توانایی فروش محصول به اشخاص ثالث را داشته باشد، این امر موجب می‌شود واحد تجاری پ، ریسک های تقاضا، موجودی و اعتباری را به عهده گیرد. در این وضعیت، چنین تغییری در واقعیت ها و شرایط، مستلزم آن است که طبقه‌بندی مشارکت، مجدداً ارزیابی شود. این واقعیت ها و شرایط نشان می‌دهد که مشارکت، از نوع مشارکت خاص است.
ب۳۳. نمودار زیر، نشان‌دهنده روند ارزیابی واحد تجاری برای طبقه‌بندی مشارکت در شرایطی است که مشارکت از طریق شخصیت جداگانه سازماندهی شده است:
صورت های مالی طرف های مشارکت (بندهای ۲۲ تا ۲۳)
حسابداری تحصیل منافع در عملیات مشترک
ب۳۴. هرگاه واحد تجاری منافعی در یک عملیات مشترک تحصیل کند که فعالیت آن عملیات مشترک، تشکیل‌دهنده یک فعالیت تجاری طبق تعریف استاندارد حسابداری ۳۸ ترکیب های تجاری باشد، واحد تجاری باید برای سهم خود طبق بند ۲۰، تمام اصول حسابداری ترکیب های تجاری مندرج در استاندارد حسابداری ۳۸ و سایر استانداردهای حسابداری که با رهنمودهای این استاندارد تناقض ندارد را به کار گیرد و در ارتباط با ترکیب تجاری، اطلاعات الزامی طبق آن استانداردها را افشا کند. اصول حسابداری ترکیب های تجاری که با رهنمودهای مندرج در این استاندارد تناقض ندارد شامل موارد زیر است، ولی محدود به این موارد نمی‌شود:
الف. اندازه‌گیری دارایی ها و بدهیهای قابل تشخیص به ارزش‌منصفانه، به جز اقلامی که در استاندارد حسابداری ۳۸ (مصوب ۱۳۹۸) و سایر استانداردها، مستثنی شده است.
ب. شناسایی مخارج تحصیل ترکیب های تجاری به عنوان هزینه در دوره‌هایی که این مخارج تحمل می‌شود و خدمات دریافت می‌گردد، به استثنای مخارج انتشار اوراق بهادار مالکانه یا بدهی که طبق استاندارد حسابداری ۳۶ ابزارهای مالی: ارائه شناسایی می‌شود؛
پ. شناسایی دارایی های مالیات انتقالی و بدهی های مالیات انتقالی که از شناخت اولیه دارایی ها و بدهی ها ناشی می‌شود، به استثنای بدهی های مالیات انتقالی ناشی از شناخت اولیه سرقفلی طبق الزام استاندارد حسابداری ۳۸ (مصوب ۱۳۹۸) و استاندارد حسابداری ۳۵ مالیات بر درآمد برای ترکیب های تجاری.
ت. شناسایی مازاد مابه‌ازای انتقال‌یافته نسبت به خالص مبالغ دارایی های قابل تشخیص تحصیل‌شده و بدهی های تقبل‌شده در تاریخ تحصیل، در صورت وجود، به عنوان سرقفلی؛
ث. انجام آزمون کاهش ارزش، حداقل به طور سالانه، برای یک واحد مولد نقد که سرقفلی به آن تخصیص یافته است، و در صورت وجود شواهدی از احتمال کاهش ارزش آن واحد مولد نقد، آزمون کاهش ارزش سرقفلی تحصیل‌شده در ترکیب تجاری طبق استاندارد حسابداری ۳۲ کاهش ارزش دارایی ها.
ب۳۵. همچنین بندهای ۲۲ و ب۳۴، تنها به شرطی برای تشکیل عملیات مشترک کاربرد دارد که فعالیت تجاری موجود طبق تعریف استاندارد حسابداری ۳۸ (مصوب ۱۳۹۸) ، در زمان تشکیل عملیات مشترک، توسط یکی از طرف ها به عملیات مشترک اعطا شده باشد. با این وجود، در صورتی که تمام طرف های عملیات مشترک تنها دارایی ها یا گروهی از دارایی ها را که فعالیت تجاری را تشکیل نمی‌دهند، در زمان تشکیل عملیات مشترک به آن عملیات اعطا کرده باشند، بندهای مزبور برای تشکیل عملیات مشترک کاربرد ندارند.
ب۳۶. مجری عملیات مشترک ممکن است منافع خود در عملیات مشترکی که فعالیت آن، تشکیل‌دهنده فعالیت تجاری طبق تعریف استاندارد حسابداری ۳۸ است را از طریق تحصیل منافع اضافی در عملیات مشترک افزایش دهد. در این موارد در صورتی که مجری عملیات مشترک، کنترل مشترک بر عملیات را حفظ کند، منافع قبلی نگهداری‌شده در عملیات مشترک، تجدید اندازه‌گیری نمی‌شود.
ب۳۷. بندهای ۲۲ و ب۳۴ تا ب۳۶، به شرطی برای تحصیل منافع در عملیات مشترک کاربرد ندارند که طرف های دارای کنترل مشترک، شامل واحد تجاری تحصیل‌کننده منافع در عملیات مشترک، قبل و بعد از تحصیل، تحت کنترل واحد شخص یا اشخاص کنترل‌کننده نهایی یکسانی باشند و آن کنترل موقتی نباشد.
حسابداری فروش یا اعطای دارایی ها به عملیات مشترک
ب۳۸. هرگاه واحد تجاری در عملیات مشترکی که در آن، مجری عملیات مشترک است، به انجام معامله، مانند فروش یا اعطای دارایی ها، با عملیات مشترک مبادرت کند، با سایر طرف های عملیات مشترک معامله کرده است و بنابراین، مجری عملیات مشترک باید سودها و زیان های ناشی از این معاملات را تنها به میزان منافع سایر طرف های عملیات مشترک شناسایی کند.
ب۳۹. هرگاه چنین معاملاتی، شواهدی مبنی بر کاهش خالص ارزش فروش دارایی هایی که قرار است به عملیات مشترک فروخته یا اعطا شوند، فراهم کند یا شواهدی از کاهش ارزش آن دارایی ها ارائه نماید، آن زیان ها باید توسط مجری عملیات مشترک به طور کامل شناسایی شود.
حسابداری خرید دارایی ها از عملیات مشترک
ب۴۰. هرگاه واحد تجاری در عملیات مشترکی که در آن، مجری عملیات مشترک است، به انجام معامله، مانند خرید یا اعطای دارایی ها، با عملیات مشترک مبادرت کند، نباید سهم خود از سودها و زیان ها را تا زمان فروش مجدد آن دارایی ها به اشخاص ثالث، شناسایی کند.
ب۴۱. هرگاه چنین معاملاتی، شواهدی مبنی بر کاهش خالص ارزش فروش دارایی های خریداری‌شده یا شواهدی از کاهش ارزش آن دارایی ها فراهم کند، مجری عملیات مشترک باید سهم خود از آن زیان ها را شناسایی کند.
پیوست پ
این پیوست، بخش جدانشدنی این استاندارد حسابداری است و همانند سایر بخش های این استاندارد، لازم‌الاجرا است.
گذار
پ۱. با وجود الزامات بند ۲۷ استاندارد حسابداری ۳۴ رویه‌های حسابداری، تغییر در برآوردهای حسابداری و اشتباهات، هرگاه این استاندارد برای نخستین بار به کار گرفته شود، ضرورت دارد که واحد تجاری، اطلاعات کمّی الزامی طبق بند ۲۷(ج) استاندارد حسابداری ۳۴ را تنها برای دوره سالانه‌ای ارائه کند که قبل از نخستین دوره سالانه‌ای قرار دارد که استاندارد حسابداری ۴۰ برای آن به کار گرفته شده است (دوره قبل). همچنین ممکن است واحد تجاری این اطلاعات را برای دوره جاری یا برای دوره‌های مقایسه‌ای قبلی نیز ارائه کند، اما ملزم به انجام این کار نیست.
اطلاعات این نوشته
شما میتوانید در صورت تمایل این پست را در شبکه های اجتماعی خود بازنشر دهید .
