کلیات
دامنه کاربرد
۱ . در این استاندارد، کاربرد روش های تحلیلی به عنوان آزمون های محتوای حسابرسی مطرح شده است. علاوه بر این، در این استاندارد مسئولیت حسابرس در خصوص اجرای روش های تحلیلی در زمانی نزدیک به خاتمه کار حسابرسی مطرح میشود که به منظور نتیجهگیری کلی نسبت به صورت های مالی انجام میشود. در استاندارد ۳۱۵ ، کاربرد روش های تحلیلی به عنوان روش های ارزیابی خطر مطرح شده است. استاندارد ۳۳۰ شامل الزامات و رهنمودهایی درخصوص ماهیت، زمانبندی اجرا و میزان روش های حسابرسی در برخورد با خطرهای ارزیابی شده است که این روش های حسابرسی میتواند شامل روش های تحلیلی باشد.
تاریخ اجرا
- این استاندارد برای حسابرسی صورت های مالی که دوره مالی آنها از اول فروردین ۱۳۹۵ و پس از آن شروع می شود، لازمالاجراست.
اهداف
۳ . اهداف حسابرس عبارتند از:
الف ـ کسب شواهد حسابرسی مربوط و قابل اتکا با به کارگیری روش های تحلیلی،
ب ـ طراحی و اجرای روش های تحلیلی در زمانی نزدیک به خاتمه کار حسابرسی برای کمک به نتیجهگیری کلی در مورد سازگاری صورت های مالی با شناخت حسابرس از واحد تجاری.
تعریف
۴ . برای اهداف استانداردهای حسابرسی، اصطلاح ”روش های تحلیلی“ به معنای ارزیابی اطلاعات مالی از طریق تحلیل روابط منطقی بین دادههای مالی و غیرمالی است. علاوه بر این، روش های تحلیلی، حسب ضرورت، شامل پیجویی های لازم در صورت مشخص شدن نوسانات یا روابط مغایر با سایر اطلاعات مربوط یا متفاوت با مقادیر مورد انتظار، به میزانی قابل ملاحظه، است. (رک: بندهای ت-۱ تا ت-۳)
الزامات
روش های تحلیلی
۵ . حسابرس هنگام طراحی و اجرای روش های تحلیلی به عنوان آزمون های محتوا، به تنهایی یا همراه با آزمون های جزئیات، طبق استاندارد ۳۳۰ ملزم است: (رک: بندهای ت-۴ و ت-۵)
الف ـ با در نظر گرفتن خطرهای تحریف بااهمیت ارزیابی شده و هرگونه آزمون جزئیات که ممکن است درخصوص ادعاهای مورد نظر اجرا شود، مناسب بودن روش های تحلیلی برنامهریزی شده برای این ادعاها را تعیین کند، (رک: بندهای ت-۶ تا ت-۱۱)
ب ـ با در نظر گرفتن منبع، ماهیت، قابل مقایسه بودن، و مربوط بودن اطلاعات دردسترس، و کنترل های حاکم بر تهیه آنها، قابل اتکا بودن دادههایی را که انتظارات حسابرس در مورد نسبت ها یا مبالغ ثبتشده متکی به آنها است، ارزیابی کند.
(رک: بندهای ت-۱۲ تا ت-۱۴)
پ ـ انتظارات خود از نسبت ها یا مبالغ ثبتشده را تعیین و این موضوع را ارزیابی کند که آیا این انتظارات برای تشخیص تحریفی که، به تنهایی یا در مجموع با سایر تحریف ها، ممکن است موجب تحریف بااهمیت صورت های مالی شود، به اندازه کافی دقیق است یا خیر، (رک: بند ت-۱۵)
ت ـ حداکثر مغایرت قابل پذیرش بین مبالغ ثبتشده و ارزش های مورد انتظار را، که طبق الزام بند ۷ نیازی به بررسی بیشتر ندارد، تعیین کند. (رک: بند ت-۱۶)
استفاده از روش های تحلیلی برای کمک به نتیجهگیری کلی
۶ . حسابرس باید در زمانی نزدیک به خاتمه کار حسابرسی، روش های تحلیلی را که در دستیابی به یک نتیجهگیری کلی درباره سازگاری صورت های مالی با شناخت وی از واحد تجاری کمک میکند، طراحی و اجرا کند. (رک: بندهای ت-۱۷ تا ت-۱۹)
پیجویی نتایج روش های تحلیلی
۷ . اگر روش های تحلیلی اجرا شده طبق این استاندارد، نوسانات یا روابط مغایر با سایر اطلاعات مربوط یا به میزان قابل ملاحظهای متفاوت با ارزش های مورد انتظار را مشخص کند، حسابرس باید چنین تفاوت هایی را از طریق موارد زیر پیجویی کند:
الف ـ پرس و جو از مدیران اجرایی و کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب در ارتباط با پاسخ های مدیران اجرایی،
ب ـ اجرای سایر روش های حسابرسی لازم در این شرایط. (رک: بندهای ت-۲۰ و ت-۲۱)
***
توضیحات کاربردی
تعریف روش های تحلیلی (رک: بند ۴)
ت-۱. روش های تحلیلی شامل مقایسه اطلاعات مالی واحد تجاری با اطلاعاتی چون موارد زیر است:
• اطلاعات مقایسهای دورههای قبل.
• نتایج مورد انتظار واحد تجاری؛ مانند بودجهها یا پیشبینی ها، یا انتظارات حسابرس، نظیر براورد مبلغ استهلاک.
• اطلاعات مشابه صنعت؛ مانند مقایسه نسبت فروش به دریافتنیهای تجاری واحد تجاری با متوسط صنعت یا سایر واحدهای تجاری هم اندازه در همان صنعت.
ت-۲. روش های تحلیلی همچنین شامل توجه به روابطی چون موارد زیر است:
• روابط بین عناصر اطلاعات مالی که انتظار می رود از یک الگوی قابل پیشبینی متکی بر تجارب واحد تجاری، پیروی کند؛ مانند درصد سود ناخالص.
• روابط بین اطلاعات مالی و اطلاعات غیرمالی مربوط؛ مانند، رابطه هزینههای حقوق و دستمزد و مزایا با تعداد کارکنان.
ت-۳. روش های تحلیلی می تواند به شیوههای گوناگونی اجرا شود. دامنه این شیوهها از مقایسههای ساده تا تجزیه و تحلیل های پیچیده متکی بر روش های آماری پیشرفته، گسترده است. روش های تحلیلی می تواند درباره صورت های مالی تلفیقی، اطلاعات بخش ها و هر یک از عناصر اطلاعات به کار گرفته شود.
روش های تحلیلی (رک : بند ۵)
ت-۴. آزمون های محتوای حسابرس در سطح ادعا ممکن است شامل آزمون های جزئیات، روش های تحلیلی، یا ترکیبی از هر دو باشد. تصمیمگیری درباره انتخاب روش های حسابرسی، از جمله روش های تحلیلی، به قضاوت حسابرس درباره اثربخشی و کارایی مورد انتظار از روش های حسابرسی موجود برای کاهش خطر حسابرسی در سطح ادعای مورد نظر به یک سطح پایین قابل قبول، بستگی دارد.
ت-۵. حسابرس ممکن است درباره قابلیت دسترسی و قابلیت اتکای اطلاعات لازم برای به کارگیری روش های تحلیلی و همچنین نتایج حاصل از روش های تحلیلی انجام شده توسط واحد تجاری، از مدیران اجرایی واحد تجاری پرس و جو کند. استفاده از اطلاعات تحلیلی تهیه شده توسط مدیران اجرایی در صورتی می تواند اثربخش باشد که حسابرس از درستی تهیه آنها، اطمینان یابد.
مناسب بودن روش های تحلیلی برنامهریزی شده برای ادعاهای مورد نظر (رک: بند ۵- الف)
ت-۶. روش های تحلیلی عموماً برای معاملاتی با تعداد زیاد که در طول زمان قابل پیشبینی هستند، کاربرد بیشتری دارد. روش های تحلیلی با این فرض به کار گرفته می شوند که روابطی بین دادهها وجود دارد که تا پیدایش شرایط ناقض آنها همچنان پا برجاست. با این حال، مناسب بودن روش های تحلیلی خاص به ارزیابی حسابرس از میزان اثربخشی آن روش ها در کشف تحریفی بستگی دارد که به تنهایی یا در مجموع با سایر تحریف ها ممکن است موجب تحریف بااهمیت صورت های مالی شود.
ت-۷. در برخی موارد، حتی یک مدل ساده پیشبینی ممکن است به عنوان یک روش تحلیلی، اثربخش باشد. برای مثال، زمانی که واحد تجاری دارای تعداد مشخصی از کارکنان است که حقوق و مزایای آنها در طول دوره مورد نظر ثابت است. حسابرس با استفاده از این دادهها میتواند جمع هزینه حقوق و مزایای دوره مورد نظر را با دقت بسیار زیاد براورد کند و به این ترتیب، شواهد حسابرسی را برای یکی از اقلام عمده صورت های مالی فراهم آورد و نیاز به انجام آزمون های جزئیات را درخصوص هزینه حقوق و دستمزد و مزایای کارکنان کاهش دهد. استفاده از نسبت های تجاری متعارف (نظیر حاشیه سود برای انواع واحدهای خردهفروشی) اغلب میتواند به گونهای اثربخش در روش های تحلیلی به کار گرفته شود و شواهد پشتوانه منطقی بودن مبالغ ثبتشده را فراهم آورد.
ت-۸. روش های تحلیلی مختلف، سطوح اطمینان متفاوتی را فراهم میکنند. برای مثال، روش های تحلیلی که در پیشبینی درآمد اتاق های یک هتل به کار میرود در صورتی که نرخ های هر اتاق، تعداد اتاق ها و نرخ اشغال هر اتاق در نظر گرفته شود، میتواند شواهد متقاعدکنندهای فراهم آورد و ممکن است نیازی به بررسی بیشتر از طریق آزمون های جزئیات نباشد، البته به این شرط که عناصر مذکور به گونهای مناسب تأیید شده باشند. در مقابل، محاسبه و مقایسه درصد حاشیه سود ناخالص برای تأیید مبلغ درآمد ممکن است شواهدی با میزان متقاعدکنندگی کم تری فراهم آورد، اما چنانچه همراه با سایر روش های حسابرسی استفاده شود، میتواند شواهد سودمندی را برای تأیید اقلام مورد رسیدگی فراهم کند.
ت-۹. تعیین مناسب بودن یک روش تحلیلی خاص، متأثر از ماهیت ادعای مورد نظر و ارزیابی حسابرس از خطر تحریف بااهمیت است. برای مثال، اگر کنترل های حاکم بر پردازش سفارش های فروش کافی نباشد، حسابرس ممکن است درخصوص ادعاهای مرتبط با حساب های دریافتنی، به جای روش های تحلیلی، بیشتر به نتایج آزمون های جزئیات اتکا کند.
ت-۱۰. استفاده از یک روش تحلیلی خاص همچنین ممکن است زمانی مناسب باشد که آزمون جزئیات نیز در مورد همان ادعا اجرا شود. برای مثال، هنگام کسب شواهد حسابرسی درباره ادعای ارزشیابی مانده حساب های دریافتنی، حسابرس به منظور تعیین قابلیت وصول حساب های دریافتنی ممکن است علاوه بر اجرای آزمون جزئیات در مورد مبالغ وصولی بعد از تاریخ ترازنامه، از روش های تحلیلی نیز برای بررسی جدول سنی مطالبات استفاده کند.
ملاحظات خاص واحدهای بخش عمومی
ت-۱۱. روابط موجود بین اقلام صورت های مالی که به طور مرسوم در حسابرسی واحدهای تجاری درنظرگرفته میشود ممکن است همواره در حسابرسی واحدهای غیرانتفاعی بخش عمومی، مربوط نباشد. برای مثال، در بسیاری از واحدهای بخش عمومی، ممکن است رابطه مستقیم بین درآمد و مخارج، ضعیف باشد. علاوه بر این، در صورتی که مخارج تحصیل دارایی ها به حساب دارایی منظور نشده باشد، هیچ رابطهای بین مخارج صرف شده برای دارایی هایی نظیر موجودی مواد و کالا و دارایی های ثابت مشهود و مبالغ ارائه شده از این بابت در صورت های مالی، وجود ندارد. همچنین ممکن است در بخش عمومی، آمارها یا دادههای صنعت برای مقاصد مقایسهای در دسترس نباشند. با این حال، روابط دیگری نظیر میزان تغییرات در مخارج ساخت هر کیلومتر جاده یا مقایسه تعداد وسایل نقلیه خریداریشده با وسایل نقلیه برکنار شده، ممکن است مربوط محسوب شود.
قابلیت اتکای دادهها (رک: بند ۵-ب)
ت-۱۲. قابلیت اتکای دادهها متأثر از ماهیت و منبع کسب داده است و به شرایط خاص کسب این دادهها نیز بستگی دارد. بنابراین، هنگام تعیین قابلیت اتکای دادهها برای مقاصد طراحی روش های تحلیلی، موارد زیر مربوط تلقی میشود:
الف ـ منبع اطلاعات. برای مثال، اطلاعات کسب شده از منابع مستقل برونسازمانی ممکن است قابل اتکاتر باشند،
ب ـ قابلیت مقایسه اطلاعات. برای مثال، دادههای کلی مربوط به صنعت ممکن است به اطلاعات مکمل نیاز داشته باشد تا با دادههای مربوط به واحد تجاری که به تولید و فروش محصولات خاص اشتغال دارد، قابل مقایسه شود،
پ ـ ماهیت و مربوط بودن اطلاعات. برای مثال، توجه به این موضوع که بودجهها براساس انتظارات معقول تعیین شده باشد و نه براساس اهدافی که باید به آنها دست یافت،
ت ـ کنترل های حاکم بر تهیه اطلاعات که برای کسب اطمینان از کامل بودن، صحت و اعتبار آن طراحی شدهاند. برای مثال، کنترل های حاکم بر تهیه و کنترل بودجهها.
ت-۱۳. حسابرس ممکن است در اجرای روش های تحلیلی در برخورد با خطرهای ارزیابیشده، آزمون اثربخشی کارکرد کنترل های حاکم بر تهیه اطلاعات واحد تجاری، در صورت وجود، را مورد توجه قرار دهد. در صورت اثربخش بودن این کنترل ها، حسابرس عموماً نسبت به قابلیت اتکای اطلاعات و در نتیجه، نتایج روش های تحلیلی اطمینان بیشتری پیدا میکند. اثربخشی کارکرد کنترل های حاکم بر اطلاعات غیرمالی اغلب ممکن است همراه با سایر آزمون های کنترل ها انجام شود. برای مثال، هنگام استقرار کنترل های حاکم بر پردازش صورت حساب های فروش، واحد تجاری ممکن است کنترل های حاکم بر ثبت آحاد فروش را نیز در نظر بگیرد. در این شرایط، حسابرس ممکن است اثربخشی کارکرد کنترل های حاکم بر سوابق فروش را همراه با اثربخشی کارکرد کنترل های حاکم بر پردازش صورتحساب های فروش آزمون کند. به عنوان یک روش جایگزین، حسابرس ممکن است این موضوع را مورد توجه قرار دهد که آیا آزمون های حسابرسی در مورد اطلاعات مزبور، انجام شده است یا خیر. در استاندارد ۵۰۰، الزامات و رهنمودهایی برای تعیین روش های حسابرسی قابل اجرا درخصوص اطلاعات مورد استفاده در روش های تحلیلی ارائه شده است.
ت-۱۴. موضوعات مطرح شده در بندهای ت-۱۲-الف تا ت-۱۲-ت، صرف نظر از اجرای روش های تحلیلی توسط حسابرس در مورد صورت های مالی پایان دوره واحد تجاری یا اجرای روش های تحلیلی طی دوره و اجرای این روش ها برای دوره باقی مانده، موضوعاتی مربوط است. در استاندارد ۳۳۰ الزامات و رهنمودهایی درخصوص روش های تحلیلی اجراشده در طی دوره ارائه شده است.
ارزیابی کافی بودن میزان دقت انتظارات (رک: بند ۵ ـ پ)
ت-۱۵. موضوعات مرتبط با ارزیابی حسابرس از اینکه آیا انتظارات را میتوان با دقت کافی تعیین کرد به نحوی که تحریفی را که ممکن است، در مجموع با سایر تحریف ها، موجب تحریف بااهمیت صورت های مالی شود، مشخص کند، شامل موارد زیر است:
• صحت پیشبینی نتایج مورد انتظار از اجرای روش های تحلیلی. برای مثال، حسابرس معمولا انتظار دارد در مقایسه نسبت سود ناخالص یک دوره با دورههای دیگر یکنواختی بیشتری را بیابد تا در مقایسه هزینههای اختیاری نظیر هزینههای تحقیقات یا تبلیغات.
• میزان تفکیکپذیری اطلاعات. برای مثال، ممکن است استفاده از روش های تحلیلی در مورد اطلاعات مالی مربوط به بخش های مجزای یک فعالیت یا در مورد صورت های مالی هر یک از قسمت های مختلف یک واحد تجاری دارای فعالیت های متنوع، در مقایسه با استفاده از روش های تحلیلی در مورد کلیت صورت های مالی واحد تجاری اثربخشی بیشتری داشته باشند.
• قابلیت دسترسی به اطلاعات، اعم از مالی و غیرمالی. برای مثال، حسابرس ممکن است قابلیت دسترسی به اطلاعات مالی نظیر بودجهها یا پیشبینیها، و اطلاعات غیرمالی نظیر تعداد محصول تولید یا فروخته شده را برای طراحی روش های تحلیلی مورد ارزیابی قرار دهد. اگر اطلاعات در دسترس باشد، حسابرس ممکن است قابلیت اتکای این اطلاعات را نیز طبق بندهای ت-۱۲ و ت-۱۳ بررسی کند.
میزان تفاوت قابل پذیرش بین مبالغ ثبتشده با ارزش های مورد انتظار (رک: بند ۵ ـ ت)
ت-۱۶. با در نظر گرفتن این موضوع که یک تحریف، به تنهایی یا در مجموع با سایر تحریف ها، ممکن است موجب تحریف بااهمیت صورت های مالی شود، تعیین میزان تفاوت بین انتظار حسابرس و مبالغ ثبت شده که میتواند بدون پیجویی بیشتر مورد پذیرش واقع شود، تحت تاثیر اهمیت و سازگاری آن با سطح اطمینان مورد نظر قرار میگیرد. طبق استاندارد ۳۳۰ هر قدر حسابرس میزان خطر را بالاتر ارزیابی کند، باید شواهد حسابرسی متقاعدکنندهتری کسب نماید. از این رو، هم زمان با افزایش خطر ارزیابیشده، برای دستیابی به سطح مطلوبی از شواهد متقاعدکننده، میزان تفاوتی که بدون بررسی بیشتر قابل پذیرش است، کاهش مییابد.
استفاده از روش های تحلیلی برای کمک به نتیجهگیری کلی (رک: بند۶)
ت-۱۷. نتایج حاصل از طراحی و اجرای روش های تحلیلی توصیف شده در بند ۶ برای تأیید نتایج کسب شده حاصل از رسیدگی به هر یک از اجزا یا عناصر صورت های مالی مورد استفاده قرار میگیرد. این کار به حسابرس کمک میکند که بتواند به نتیجهگیری های معقولی که مبنای اظهارنظر وی قرار می گیرد، دست یابد.
ت-۱۸. نتایج این قبیل روش های تحلیلی ممکن است بیانگر خطر تحریف بااهمیتی باشد که پیش از این شناسایی نشده است. در چنین شرایطی، حسابرس طبق استاندارد ۳۱۵ باید در ارزیابی قبلی خود از خطرهای تحریف بااهمیت تجدیدنظر و بر همین اساس روش های حسابرسی طراحی شده را تعدیل کند.
ت-۱۹. روش های تحلیلی اجرا شده طبق بند ۶ ممکن است مشابه روش های تحلیلی باشد که به عنوان روش های ارزیابی خطر مورد استفاده قرار گرفته است.
پیجویی نتایج روش های تحلیلی (رک: بند ۷)
ت-۲۰. شواهد حسابرسی مرتبط با پاسخ های مدیران اجرایی به پرس و جوهای حسابرس ممکن است از طریق ارزیابی پاسخ ها کسب شود، و در این ارزیابی به شناخت حسابرس از واحد تجاری و محیط آن و سایر شواهد حسابرسی کسبشده در جریان حسابرسی توجه میشود.
ت-۲۱. لزوم اجرای سایر روش های حسابرسی ممکن است هنگامی افزایش یابد که، برای مثال، مدیران اجرایی قادر به ارائه توضیحی نباشند یا توضیح ارائه شده توسط آنها همراه با شواهد حسابرسی کسبشده در این خصوص، کافی تلقی نشود.
اطلاعات این نوشته
شما میتوانید در صورت تمایل این پست را در شبکه های اجتماعی خود بازنشر دهید .
