کلیات
دامنه کاربرد
۱ . استانداردهای ۱۰۰ تا ۷۰۰، در حسابرسی صورت های مالی کاربرد دارد. در این استاندارد، ملاحظات خاص در به کارگیری آن استانداردها در حسابرسی صورت های مالی تهیه شده براساس یک چارچوب با مقاصد خاص مطرح میشود.
۲ . این استاندارد برای حسابرسی مجموعه کاملی از صورت های مالی تهیه شده براساس یک چارچوب با مقاصد خاص تدوین شده است. در استاندارد ۸۰۵ ، ملاحظات خاص در حسابرسی یک صورت مالی یا عنصر، حساب یا قلم خاصی از یک صورت مالی مطرح میشود.
۳ . این استاندارد، الزامات سایر استانداردها را نفی نمی کند و به همه ملاحظات خاص مرتبط با شرایط کار حسابرسی اینگونه صورت های مالی، نمی پردازد.
تاریخ اجرا
۴ . این استاندارد برای حسابرسی صورت های مالی که دوره مالی آنها از اول فروردین ۱۳۹۱ و پس از آن شروع میشود، لازمالاجراست.
هدف
۵ . هدف حسابرس هنگام به کارگیری استانداردهای حسابرسی در حسابرسی صورت های مالی تهیه شده براساس یک چارچوب با مقاصد خاص، در نظر گرفتن مناسب ملاحظات خاص در رابطه با موارد زیر است:
الف ـ پذیرش کار؛
ب ـ برنامهریزی و اجرای حسابرسی؛
پ ـ گزارشگری نسبت به صورت های مالی.
تعاریف
۶ . در استانداردهای حسابرسی، اصطلاحات زیر با معانی مشخص شده برای آنها به کاررفته است:
الف ـ چارچوب با مقاصد خاص. یک چارچوب گزارشگری مالی که برای رفع نیازهای اطلاعاتی استفادهکنندگان خاصطراحی شده است. (رک: بندهای تـ۱ تا تـ۳)
ب ـ صورت های مالی با مقاصد خاص. صورت های مالی تهیه شده براساس یک چارچوب با مقاصد خاص. (رک: بند تـ۳)
۷ . منظور از ”صورت های مالی“ در این استاندارد، مجموعه کاملی از صورت های مالی با مقاصد خاص، شامل یادداشت های مربوط است. یادداشت های مربوط معمولاً شامل خلاصه اهم رویههای حسابداری و سایر اطلاعات توضیحی است. الزامات چارچوب گزارشگری مالی مربوط، شکل، محتوا و اجزای مجموعه کامل صورت های مالی را مشخص می کند.
الزامات
ملاحظات پذیرش کار
قابل قبول بودن چارچوب گزارشگری مالی
۸ . حسابرس باید مشخص کند آیا چارچوب گزارشگری مالی به کاررفته در تهیه صورت های مالی قابل قبول است یا خیر. حسابرس در حسابرسی صورت های مالی با مقاصد خاص باید نسبت به موارد زیر شناخت کسب کند: (رک: بندهای تـ۴ تا تـ۶ )
الف ـ هدف از تهیه صورت های مالی؛
ب ـ استفادهکنندگان مورد نظر؛
پ ـ اقدامات صورت گرفته توسط مدیریت واحد تجاری به منظور تعیین قابل قبول بودن چارچوب گزارشگری مالی به کاررفته در شرایط موجود.
ملاحظات برنامهریزی و اجرای حسابرسی
۹ . براساس الزامات استاندارد ۲۰۰، حسابرس باید کلیه استانداردهای حسابرسی مربوط به هر کار حسابرسی را رعایت کند. حسابرس باید در برنامهریزی و اجرای حسابرسی صورت های مالی با مقاصد خاص مشخص کند که آیا به کارگیری استانداردهای حسابرسی باتوجه به شرایط کار، مستلزم ملاحظات خاص است یا خیر. (رک: بندهای تـ۷ تا تـ۹)
۱۰ . براساس الزامات استاندارد ۳۱۵، حسابرس باید درباره انتخاب و به کارگیری رویههای حسابداری توسط واحد تجاری، شناخت کسب کند. حسابرس باید در مورد صورت های مالی تهیه شده براساس مفاد یک قرارداد، نسبت به هرگونه تفاسیر عمده از مفاد قرارداد که توسط مدیریت در تهیه آن صورت های مالی به کارگرفته شده است، شناخت کسب کند. یک تفسیر، زمانی عمده تلقی می شود که پذیرش یک تفسیر منطقی دیگر به جای آن، منجر به تفاوت بااهمیت در اطلاعات ارائه شده در صورت های مالی گردد.
ملاحظات گزارشگری
۱۱ . حسابرس باید در گزارشگری نسبت به صورت های مالی با مقاصد خاص، الزامات استاندارد ۷۰۰ را رعایت کند. نمونههایی از گزارش حسابرس نسبت به صورت های مالی با مقاصد خاص، در پیوست این استاندارد ارائه شده است.
توصیف چارچوب گزارشگری مالی
۱۲ . بر اساس الزامات استاندارد ۷۰۰ ، حسابرس باید مناسب بودن نحوه اشاره یا توصیف چارچوب گزارشگری مالی مبنای تهیه صورت های مالی را بررسی کند. در مواردی که صورت های مالی براساس مفاد یک قرارداد تهیه میشود، حسابرس باید ارزیابی کند که آیا صورت های مالی هرگونه تفسیر عمده از مفاد قرارداد مبنای تهیه صورت های مالی را به نحو مناسب توصیف می کند یا خیر.
۱۳ . استاندارد ۷۰۰ به شکل و محتوای گزارش حسابرس می پردازد. در مورد گزارش حسابرس نسبت به صورت های مالی با مقاصد خاص:
الف ـ گزارش حسابرس همچنین باید هدف تهیه صورت های مالی با مقاصد خاص و، در صورت لزوم، استفادهکنندگان مورد نظر را توصیف کند، یا به یادداشت های توضیحی صورت های مالی با مقاصد خاص که حاوی آن اطلاعات است، اشاره کند؛
ب ـ در صورتی که مدیریت واحد تجاری در تهیه این قبیل صورت های مالی، حق انتخاب چارچوب گزارشگری مالی را داشته باشد، باید در توصیف مسئولیت مدیریت در قبال صورت های مالی به مسئولیت آن در ارتباط با قابل قبول بودن چارچوب گزارشگری مالی مورد استفاده در آن شرایط، نیز اشاره شود.
اطلاعرسانی به استفادهکنندگان درخصوص تهیه صورت های مالی براساس یک چارچوب با مقاصد خاص
۱۴ . گزارش حسابرس نسبت به صورت های مالی با مقاصد خاص باید شامل یک بند ”تأکید بر مطلب خاص“ برای آگاهی استفادهکنندگان از گزارش حسابرس باشد مبنی بر اینکه صورت های مالی براساس یک چارچوب با مقاصد خاص تهیه شده و در نتیجه ممکن است برای مقاصد دیگر مناسب نباشد. حسابرس باید این بند را تحت یک عنوان مناسب در گزارش حسابرس درج کند. (رک: بندهای تـ۱۰ و تـ ۱۱)
توضیحات کاربردی
تعریف چارچوب با مقاصد خاص (رک: بند ۶)
تـ۱. نمونههایی از چارچوب های با مقاصد خاص عبارت است از:
• ضوابط مورد استفاده واحد تجاری برای تهیه اطلاعات مالی برای مقاصد مالیاتی؛
• ضوابط گزارشگری مالی مقرر توسط مراجع ذیصلاح قانونی؛
• ضوابط گزارشگری مالی یک قرارداد، از قبیل قرارداد تسهیلات مالی یا کمک بلاعوض.
تـ۲. در برخی موارد ممکن است یک چارچوب با مقاصد خاص مبتنی بر استانداردهای حسابداری باشد اما تمام الزامات استانداردهای حسابداری در چارچوب با مقاصد خاص رعایت نشده باشد. در چنین مواردی نباید در صورت های مالی تهیه شده براساس چارچوب با مقاصد خاص، به رعایت استانداردهای حسابداری اشاره شود.
تـ۳. صورت های مالی تهیه شده براساس یک چارچوب با مقاصد خاص ممکن است تنها صورت های مالی باشد که یک واحد تجاری تهیه کرده است. در چنین شرایطی، ممکن است این صورت های مالی، توسط استفادهکنندگانی مورد استفاده قرار گیرد که آن چارچوب گزارشگری مالی برای آنها طراحی نشده است. علیرغم توزیع گسترده صورت های مالی در این شرایط، این صورت های مالی از منظر استانداردهای حسابرسی همچنان به عنوان صورت های مالی با مقاصد خاص تلقی میشود. برای جلوگیری از برداشت نادرست از اهداف تهیه صورت های مالی الزامات بندهای ۱۳ و ۱۴ کاربرد دارد.
ملاحظات پذیرش کار
قابل قبول بودن چارچوب گزارشگری مالی (رک: بند ۸)
تـ۴. در مورد صورت های مالی با مقاصد خاص، نیازهای اطلاعاتی استفادهکنندگان مورد نظر، عامل کلیدی در تعیین قابل قبول بودن چارچوب گزارشگری مالی به کار رفته در تهیه صورت های مالی است.
تـ۵. یک چارچوب گزارشگری مالی مربوط ممکن است شامل ضوابط گزارشگری مالی تدوین شده توسط یک مرجع رسمی تدوین کننده ضوابط تهیه صورت های مالی با مقاصد خاص باشد. در این مورد، اگر مرجع یاد شده، یک فرآیند سازمان یافته و شفاف، شامل بحث و بررسی نظرات ذینفعان مربوط، را دنبال کند، آن ضوابط برای مقاصد مورد نظر، قابل پذیرش خواهد بود. در برخی قوانین یا مقررات ممکن است چارچوب گزارشگری مالی خاصی برای تهیه صورت های مالی با مقاصد خاص تعیین شود. برای مثال، قانونگذار ممکن است در راستای رعایت الزامات موردنظر، ضوابطی را برای گزارشگری مالی تعیین کند. در نبود نشانههایی بر خلاف آن، چنین فرض می شود که این قبیل چارچوب های گزارشگری مالی برای تهیه صورت های مالی با مقاصد خاص واحدهای تجاری مربوط، قابل پذیرش است.
تـ۶. در مواردی که به کارگیری استانداردهای گزارشگری مالی اشاره شده در بند تـ۵ مستلزم رعایت الزامات قانونی یا مقرراتی خاصی باشد، حسابرس باید انطباق این الزامات با استانداردهای گزارشگری مالی را بررسی کند و در صورت وجود تناقض، حسابرس باید با مدیریت واحد تجاری درخصوص ماهیت الزامات اضافی مذاکره کند و در موارد زیر با مدیریت به توافق برسد:
الف ـ آیا الزامات اضافی را میتوان از طریق افشا، رعایت کرد یا خیر،
ب ـ آیا با توجه به الزامات اضافی مزبور میتوان توصیف چارچوب گزارشگری مالی مربوط در صورت های مالی را تغییر داد یا خیر.
اگر هیچ یک از اقدامات ذکر شده را نتوان انجام داد، حسابرس باید تعیین کند که آیا تعدیل اظهارنظر طبق استاندارد ۷۰۵ ضروری است یا خیر.
ملاحظات برنامهریزی و اجرای حسابرسی (رک: بند ۹)
تـ۷. بر اساس استاندارد ۲۰۰، حسابرس باید (الف) الزامات اخلاقی مربوط، شامل الزامات مربوط به استقلال در کار حسابرسی صورت های مالی، و (ب) همه استانداردهای حسابرسی مرتبط با کار حسابرسی را رعایت کند. براساس استاندارد ۲۰۰ همچنین حسابرس باید تمام الزامات استانداردها را رعایت کند، مگر اینکه یک استاندارد یا برخی از الزامات آن در شرایط موجود، مربوط نباشد. در شرایط استثنایی، حسابرس ممکن است به این نتیجه برسد که برای دستیابی به هدف یک یا چند الزام یک استاندارد، اجرای روش های حسابرسی جایگزین به جای انجام آن الزام (الزامات) ضروری است.
تـ۸. به کارگیری برخی از الزامات استانداردهای حسابرسی در حسابرسی صورت های مالی با مقاصد خاص ممکن است مستلزم توجه خاص حسابرس باشد. برای مثال، براساس استاندارد ۳۲۰ ، قضاوت درباره موضوعاتی که برای استفادهکنندگان صورت های مالی بااهمیت است، با در نظر گرفتن نیازهای اطلاعات مالی مشترک استفادهکنندگان به عنوان یک گروه، شکل میگیرد. با این حال، در حسابرسی صورت های مالی با مقاصد خاص، این قضاوت ها با توجه خاص به نیازهای اطلاعات مالی استفادهکنندگان مورد نظر، انجام میشود.
تـ۹. ارتباط با ارکان راهبری واحد تجاری طبق استانداردهای حسابرسی به رابطه بین آن ارکان و صورت های مالی مورد رسیدگی و خصوصاً به مسئولیت ارکان راهبری در زمینه نظارت بر تهیه صورت های مالی بستگی دارد. در مورد صورت های مالی با مقاصد خاص، ممکن است ارکان راهبری واحد تجاری چنین مسئولیتی را نداشته باشند؛ برای نمونه، زمانی که اطلاعات مالی صرفاً برای استفاده مدیران اجرایی تهیه می شود. در این موارد، ممکن است طبق الزامات استاندارد ۲۶۰ ارتباط با ارکان راهبری واحد تجاری مصداق نداشته باشد به استثنای زمانی که حسابرس، حسابرسی صورت های مالی با مقاصد عمومی واحد تجاری را نیز به عهده داشته باشد یا برای مثال با ارکان راهبری واحد تجاری توافق کرده باشد که آنها را از موضوعات مربوط شناسایی شده در حسابرسی صورت های مالی با مقاصد خاص مطلع سازد.
ملاحظات گزارشگری
اطلاعرسانی به استفادهکنندگان درخصوص تهیه صورت های مالی براساس یک چارچوب با مقاصد خاص (رک: بند ۱۴)
تـ۱۰. صورت های مالی با مقاصد خاص ممکن است برای مقاصدی غیر از مقاصد مورد نظر، مورد استفاده قرار گیرد. برای مثال، مراجع قانونی ممکن است واحدهای تجاری خاصی را به ارائه صورت های مالی با مقاصد خاص به جای ارائه صورت های مالی با مقاصد عمومی، ملزم کنند. در چنین مواردی، حسابرس باید برای جلوگیری از گمراهی استفادهکنندگان گزارش حسابرس، به آنها اطلاع دهد که صورت های مالی طبق یک چارچوب با مقاصد خاص تهیه شده است و از این رو ممکن است برای مقاصد دیگر، مناسب نباشد.
محدودیت در توزیع یا استفاده از گزارش حسابرس (رک: بند ۱۴)
تـ۱۱. حسابرس علاوه بر اطلاعرسانی به استفادهکنندگان طبق بند ۱۴، ممکن است مناسب بداند به این نکته نیز اشاره کند که گزارش حسابرس صرفاً برای استفادهکنندگان خاص تهیه شده است. باتوجه به قوانین و مقررات، این امر ممکن است از طریق محدود کردن توزیع یا استفاده از گزارش حسابرس صورت گیرد. در این شرایط، بند ”تأکید بر مطلب خاص“ اشاره شده در بند ۱۴ را می توان به منظور شمول سایر موضوعات، مفصلتر بیان کرد، و در نتیجه عنوان آن را اصلاح نمود.
پیوست
نمونههایی از گزارش حسابرس نسبت به صورت های مالی با مقاصد خاص
مثال ۱: گزارش حسابرس نسبت به صورت های مالی تهیه شده طبق ضوابط گزارشگری یک قرارداد.
مثال ۲: گزارش حسابرس نسبت به صورت های مالی طرح های تملک دارایی های سرمایهای.
مثال ۱: گزارش حسابرس نسبت به صورت های مالی تهیه شده طبق ضوابط گزارشگری یک قرارداد.
مفروضات:
• صورت های مالی توسط هیئت مدیره واحد تجاری طبق ضوابط گزارشگری مالی یک قرارداد (یعنی یک چارچوب با مقاصد خاص) تهیه شده است.
• توزیع و استفاده از گزارش حسابرس، محدود شده است.
گزارش حسابرس مستقل
[مخاطب گزارش]
صورت های مالی شرکت نمونه شامل ترازنامه به تاریخ ۲۹ اسفند ماه ۱×۱۳ و صورت های سود و زیان، سود و زیان جامع و جریان وجوه نقد برای سال مالی منتهی به تاریخ مزبور، و یادداشت های توضیحی ۱ تا …، توسط این مؤسسه حسابرسی شده است. صورت های مالی طبق ضوابط گزارشگری مالی مندرج در بخش … قرارداد مورخ ۱ اردیبهشت ماه ××۱۳ فیمابین شرکت نمونه با بانک …، تهیه شده است.
مسئولیت هیئت مدیره در قبال صورت های مالی
مسئولیت تهیه صورت های مالی یاد شده طبق ضوابط گزارشگری مالی بخش … قرارداد مذکور، با هیئت مدیره شرکت است؛ این مسئولیت شامل طراحی، اعمال و حفظ کنترل های داخلی مربوط به تهیه صورت های مالی است بهگونهای که این صورت ها عاری از تحریف بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه باشد.
مسئولیت حسابرس
مسئولیت این مؤسسه، اظهارنظر نسبت به صورت های مالی یاد شده براساس حسابرسی انجام شده طبق استانداردهای حسابرسی است. استانداردهای مزبور ایجاب می کند این مؤسسه الزامات آیین رفتار حرفهای را رعایت و حسابرسی را بهگونهای برنامهریزی و اجرا کند که از نبود تحریف بااهمیت در صورت های مالی، اطمینان معقول کسب شود.
حسابرسی شامل اجرای روش هایی برای کسب شواهد حسابرسی درباره مبالغ و دیگر اطلاعات افشا شده در صورت های مالی است. انتخاب روش های حسابرسی به قضاوت حسابرس، از جمله ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت صورت های مالی ناشی از تقلب یا اشتباه، بستگی دارد. برای ارزیابی این خطرها، کنترل های داخلی مربوط به تهیه و ارائه صورت های مالی به منظور طراحی روش های حسابرسی مناسب شرایط موجود، و نه به قصد اظهارنظر نسبت به اثربخشی کنترل های داخلی واحد تجاری، بررسی میشود. حسابرسی همچنین شامل ارزیابی مناسب بودن رویههای حسابداری استفاده شده و معقول بودن براوردهای حسابداری انجام شده توسط هیئت مدیره و نیز ارزیابی کلیت ارائه صورت های مالی است.
این مؤسسه اعتقاد دارد که شواهد حسابرسی کسب شده، برای اظهارنظر نسبت به صورت های مالی، کافی و مناسب است.
اظهارنظر
به نظر این مؤسسه، صورت های مالی یاد شده، از تمام جنبههای بااهمیت، طبق ضوابط گزارشگری مالی مندرج در بخش … قرارداد یاد شده در بالا، تهیه شده است.
تأکید بر مطلب خاص
این موسسه بدون تعدیل اظهارنظر خود، توجه استفادهکنندگان را به یادداشت توضیحی … صورت های مالی که مبنای حسابداری را توصیف کرده است، جلب میکند. صورت های مالی شرکت نمونه با هدف رعایت ضوابط گزارشگری مالی مندرج در بخش … قرارداد یاد شده در بالا، تهیه شده است. بنابراین، ممکن است استفاده از این صورت های مالی برای سایر مقاصد، مناسب نباشد. این گزارش صرفاً برای شرکت نمونه و بانک … (طرفین قرارداد) تهیه شده است و نباید بین اشخاص دیگر توزیع شود یا توسط آنها مورد استفاده قرار گیرد.
[امضای حسابرس]
[تاریخ گزارش حسابرس]
[نشانی حسابرس میتواند در سربرگ مؤسسه حسابرسی نیز درج شود]
مثال ۲: گزارش حسابرس نسبت به صورت های مالی طرح های تملک دارایی های سرمایهای.
مفروضات:
• صورت وضعیت مالی ترکیبی طرح های تملک دارایی های سرمایهای توسط مدیرعامل دستگاه اجرایی و ذیحساب طبق یک چارچوب با مقاصد خاص تهیه شده است.
• توزیع و استفاده از گزارش محدود نشده است.
گزارش حسابرس مستقل
[مخاطب گزارش]
صورت وضعیت مالی ترکیبی طرح های تملک دارایی های سرمایهای شرکت نمونه به تاریخ ۲۹ اسفند ماه ۱×۱۳، مشتمل بر عملیات متمم تا تاریخ ۱ تیر ماه ۲×۱۳ و یادداشت های توضیحی ۱ تا …. پیوست، توسط این مؤسسه حسابرسی شده است. صورت مالی یاد شده طبق ضوابط حسابداری تدوین شده توسط وزارت امور اقتصادی و دارایی تهیه شده است.
مسئولیت مدیرعامل دستگاه اجرایی و ذیحساب در قبال صورت مالی
مسئولیت تهیه صورت مالی یاد شده براساس ضوابط حسابداری تدوین شده توسط وزارت امور اقتصادی و دارایی، با مدیرعامل دستگاه اجرایی و ذیحساب است؛ این مسئولیت شامل طراحی، اعمال و حفظ کنترل های داخلی مربوط به تهیه صورت مالی است بهگونهای که این صورت عاری از تحریف بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه باشد.
مسئولیت حسابرس
مسئولیت این مؤسسه، اظهارنظر نسبت به صورت مالی یاد شده براساس حسابرسی انجام شده طبق استانداردهای حسابرسی است. استانداردهای مزبور ایجاب می کند این مؤسسه الزامات آیین رفتار حرفهای را رعایت و حسابرسی را به گونهای برنامهریزی و اجرا کند که از نبود تحریف بااهمیت در صورت مالی، اطمینان معقول کسب شود.
حسابرسی شامل اجرای روش هایی برای کسب شواهد حسابرسی درباره مبالغ و سایر اطلاعات افشا شده در صورت مالی است. انتخاب روش های حسابرسی، به قضاوت حسابرس، از جمله ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت صورت مالی ناشی از تقلب یا اشتباه، بستگی دارد. برای ارزیابی این خطرها، کنترل های داخلی مربوط به تهیه و ارائه صورت مالی به منظور طراحی روش های حسابرسی مناسب شرایط موجود، و نه به قصد اظهارنظر نسبت به اثربخشی کنترل های داخلی مرتبط با طرح، بررسی می شود. حسابرسی همچنین شامل ارزیابی مناسب بودن رویههای حسابداری استفاده شده و معقول بودن براوردهای حسابداری انجام شده و ارزیابی کلیت ارائه صورت مالی است.
این مؤسسه اعتقاد دارد که شواهد حسابرسی کسب شده، برای اظهارنظر نسبت به صورت مالی، کافی و مناسب است.
اظهارنظر
به نظر این موسسه، صورت مالی یاد شده، وضعیت مالی ترکیبی طرح های تملک دارایی های سرمایهای شرکت نمونه را در تاریخ ۲۹ اسفند ماه ۱×۱۳، مشتمل بر عملیات متمم تا تاریخ ۳۱ تیرماه ۲×۱۳، از تمام جنبههای بااهمیت، طبق ضوابط حسابداری تشریح شده در یادداشت توضیحی …. صورت مالی، به نحو مطلوب نشان میدهد.
تأکید بر مطلب خاص
این مؤسسه بدون تعدیل اظهارنظر خود، توجه استفادهکنندگان را به یادداشت توضیحی … صورت های مالی که مبنای حسابداری را توصیف کرده است، جلب میکند. این صورت مالی برای مجمع عمومی دستگاه اجرایی تهیه شده و ممکن است استفاده از آن برای سایر مقاصد، مناسب نباشد.
گزارش در مورد سایر الزامات قانونی و مقرراتی
[شکل و محتوای این بخش از گزارش حسابرس باتوجه به ماهیت دیگر مسئولیت های گزارشگری حسابرس، متفاوت خواهد بود.]
[امضای حسابرس]
[تاریخ گزارش حسابرس]
[نشانی حسابرس میتواند در سربرگ مؤسسه حسابرسی نیز درج شود]
اطلاعات این نوشته
شما میتوانید در صورت تمایل این پست را در شبکه های اجتماعی خود بازنشر دهید .
