تاثیر نگهداشت سرمایه بر اندازه گیری سود :
مفاهیم اقتصادی و حسابداری سود
۱ . بنابر نظریه اقتصاددانان کلاسیک ، درآمد هر فرد عبارت از مبلغی است که آن فرد طی یک دوره معین می تواند مصرف کند و در پایان دوره به اندازه آغاز دوره در رفاه باشد. از دیدگاه این اقتصاددانان ، سرمایه ذخیره ثروت است که به صورت دریافت های آتی و در نتیجه مصرف آتی مورد استفاده قرار می گیرد. بدین لحاظ هرگاه سرمایه فاقد منافع آتی باشد ، تماماً در زمان حال به مصرف می رسد. در مکتب اقتصادی فوق ، سرمایه به عنوان رفاه تعبیر شده و ارزش آن را می توان از طریق محاسبه ارزش فعلی دریافت های آتی به‌دست آورد.
۲ . براساس مفهوم اقتصادی درآمد به شرح فوق، سود حسابداری را می توان به عنوان حداکثر ارزشی تعریف کرد که واحد تجاری می‌تواند طی یک دوره مالی توزیع کند و انتظار داشته باشد که در پایان دوره به اندازه آغاز دوره در رفاه باشد.
۳ . تفاوت بین سود اقتصادی و سود حسابداری، ناشی از روش های اندازه‌گیری سرمایه است. از نظر حسابدار، ارزش فعلی جریان سود مورد انتظار آتی واحد تجاری به عنوان مبنای اندازه‌گیری سرمایه، به دلیل ابهامات موجود در مورد زمان و میزان جریانات نقدی آتی و عدم دسترسی به نرخ تنزیل مناسب، مبنایی عملی نیست و لذا سرمایه را برحسب خالص دارایی های واحد تجاری اندازه‌گیری می کند. به عبارت دیگر در حسابداری ، سود عبارت از تفاوت بین سرمایه واحد تجاری در پایان و آغاز دوره مالی است و سرمایه مترادف با خالص دارایی ها است و لذا اندازه‌گیری سود تحت تأثیر مبانی اندازه‌گیری دارایی ها و بدهی ها می‌باشد. در تعیین سود حسابداری، باید تعدیلاتی درارتباط با آورده و ستانده صاحبان سرمایه اعمال شود.
مفاهیم سرمایه
۴ . برای اندازه‌گیری سرمایه واحد تجاری، از دو مفهوم سرمایه می توان استفاده کرد. مفهوم اول، سرمایه مالی است. تحت این مفهوم، سرمایه مترادف با خالص دارایی ها یا حقوق صاحبان سرمایه است و می توان آن را برحسب واحدهای اسمی قدرت خرید مثل ریال (سرمایه پولی یا سرمایه مالی اسمی) و یا برحسب قدرت خرید ثابت (سرمایه مالی با قدرت خرید ثابت) اندازه‌گیری کرد. مفهوم دوم، مفهوم سرمایه فیزیکی (عملیاتی) است. تحت این مفهوم، سرمایه به عنوان ظرفیت تولیدی واحد تجاری تلقی می گردد و می توان آن را به طرق مختلف مثلاً برحسب میزان تولید روزانه اندازه‌گیری کرد.
۵ . انتخاب هریک از مفاهیم سرمایه توسط واحد تجاری ، باید مبتنی بر نیازهای استفاده‌کنندگان صورت های مالی باشد. بنابر این، مفهوم سرمایه مالی در صورتی باید انتخاب شود که استفاده‌کنندگان صورت های مالی عمدتـاً علاقه‌مند به نگهداشت ” سرمایه مالی اسمی“ و یا ” سرمایه مالی با قدرت خرید ثابت“ باشند، لیکن هرگاه، توجه اصلی استفاده‌کنندگان صورت های مالی معطوف به توانایی عملیاتی واحد تجاری باشد، مفهوم فیزیکی سرمایه باید به کار گرفته شود. مفهوم مورد انتخاب، بیانگر هدفی است که در تعیین سود دنبال می شود، گرچه ممکن است مشکلات اندازه‌گیری در استفاده عملی از مفهوم مورد انتخاب وجود داشته باشد.
مفاهیم نگهداشت سرمایه و تعیین سود
۶ . همان طور که هرگاه مصرف فرد بر درآمدش فزونی یابد، رفاه (سرمایه) وی کاهش می یابد، در مورد واحد تجاری نیز فزونی توزیع سود بر سود موجب کاهش سرمایه واحد تجاری است. از این رو تعیین سود با حفظ سرمایه واحد تجاری مرتبط است. به عبارت دیگر، نگهداشت سرمایه عامل مهمی در تعیین سود است.
۷ . مفاهیم سرمایه به شرح فوق منجر به مفاهیم نگهداشت سرمایه به شرح زیر می شود :
الف . نگهداشت سرمایه مالی : به موجب این مفهوم، سود تنها در شرایطی تحصیل می شود که مبلغ مالی (پولی) خالص دارایی ها در پایان دوره، پس از حذف اثرات هرگونه توزیع بین صاحبان سرمایه یا دریافتی از ایشان، نسبت به مبلغ مالی (پولی) خالص دارایی ها در ابتدای دوره فزونی یابد.
ب . نگهداشت سرمایه فیزیکی : طبق این مفهوم، سود تنها در صورتی تحصیل می گردد که ظرفیت تولیدی فیزیکی (ظرفیت عملیاتی) واحد تجاری (یا منابع و وجوه لازم جهت دستیابی به ظرفیت مزبور) در پایان دوره، پس از حذف اثرات هرگونه توزیع بین صاحبان سرمایه یا دریافتی از ایشان، نسبت به ظرفیت تولیدی فیزیکی ابتدای دوره فزونی یابد.
۸ . مفهوم نگهداشت سرمایه معطوف به تعریفی از سرمایه است که واحد تجاری به دنبال نگهداشت آن می باشد. این مفهوم، رابطه میان مفاهیم سرمایه و مفاهیم سود را برقرار می سازد، زیرا خط نشانه‌ای تعیین می کند که سود واحد تجاری نسبت به آن سنجیده می شود. مفهوم نگهداشت سرمایه، لازمه تمایز میان بازده سرمایه واحد تجاری و برگشت سرمایه آن است، چرا که تنها جریانات ورودی دارایی ها مازاد بر مبالغ مورد نیاز جهت نگهداشت سرمایه را می توان به عنوان سود واحد تجاری و بنابر این بازده سرمایه آن تلقی کرد.
۹ . تحت مفهوم نگهداشت سرمایه مالی، درصورتی که واحد اندازه‌گیری ریال اسمی باشد، سود عبارت از افزایش در سرمایه مالی اسمی طی دوره است. بنابراین، افزایش قیمت دارایی های نگهداری شده طی دوره که به طور قراردادی ” درآمد نگهداری“ نامیده می شود، از لحاظ این مفهوم سود تلقی می شود، لیکن شناسایی آن تا زمان فروش دارایی ها به تعویق می افتد. هرگاه نگهداشت سرمایه مالی برحسب ” ریال با قدرت خرید ثابت“ مدنظر باشد، سود عبارت از افزایش در ” قدرت خرید سرمایه‌گذاری شده“ طی دوره خواهد بود. بدین ترتیب در حالت اخیر، تنها آن بخش از افزایش در قیمت دارایی ها که مازاد بر افزایش در سطح عمومی قیمت ها باشد، به عنوان سود تلقی می گردد و بقیه این افزایش به عنوان تعدیل نگهداشت سرمایه جزء حقوق صاحبان سرمایه طبقه‌بندی می شود.
۱۰ . تحت مفهوم نگهداشت سرمایه فیزیکی (عملیاتی)، هرگاه سرمایه برحسب ظرفیت تولیدی فیزیکی تعریف گردد، سود بیانگر افزایش درسرمایه مزبور طی دوره است. کلیه تغییرات قیمت ها که بر دارایی ها و بدهی های واحد تجاری تأثیر می گذارد، به عنوان تغییرات در اندازه‌گیری ظرفیت تولیدی فیزیکی واحد تجاری تلقی می گردد. این تغییرات به‌عنوان سود شناسایی نمی شود، بلکه به عنوان تعدیلات نگهداشت سرمایه جزء حقوق صاحبان سرمایه طبقه‌بندی می گردد.
نحوه ارائه اطلاعات در صورت های مالی
۱ – همان‌طور که در فصل اول بیان شد، هدف صورت های مالی ارائـه اطلاعاتی تلخیص و طبقه‌بندی شده در مورد وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف پذیری مالی واحد تجاری است تا توسط طیف وسیعی از استفاده‌کنندگان در اتخاذ تصمیمات اقتصادی مورد استفاده قرار گیرد. این فصل به نحوه ارائـه اطلاعات در صورت های مالی در راستای نیل به هدف فوق می پردازد.
۲ – گرچه صورت های مالی ممکن است دربرگیرنده اطلاعات قابل توجه و شاخص های مختلفی از قبیل ” عایدی هر سهم “ باشد، لیکن این مقیاس ها به تنهایی قادر به ارائـه مبنایی جهت تجزیه و تحلیل مفید یا تصمیم‌گیری محتاطانه نخواهد بود. تجزیه و تحلیل مفید مستلزم ارزیابی مجموعه‌ای از اطلاعات است که از میان آنها داده‌های مربوط به یک هدف خاص را می توان انتخاب نمود و در کنار سایر اطلاعات مورد سنجش قرار داد.
۳ – اطلاعات مالی در قالب مجموعه‌ای شکل یافته تحت عنوان صورت های مالی که دربرگیرنده صورت های مالی اساسی و یادداشت های توضیحی و در برخی موارد اطلاعات متمم است، ارائـه می شود. این مجموعه، اطلاعات خاص را برجسته می کند و رابطه بین اطلاعات مختلف را که اساساً از اهمیت بیشتری برخوردار است، بیان می دارد. ارائه صورت های مالی در قالب این ساختار قراردادی، اطلاعات مالی را برای استفاده‌کنندگان قابل‌‌فهم‌تر و قابلیت مقایسه صورت های مالی واحدهای تجاری مختلف را تسهیل می کند.
۴ – در چارچـوب ساختار کلی صورت های مالی ، نحوه ارائه یک موضوع خاص مستلزم بررسی میزان اهمیت آن موضوع و نیز میزان مناسب افشای جزئیات مربوط به آن است. بنابراین، اطلاعاتی که انتظار می رود برای ارزیابی وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف پذیری مالی واحد تجاری حائز بیشترین اهمیت باشد، در اولویت گزارشگری قرار می گیرد.
ویژگی های صورت های مالی
۵ – ملاحظات مربوط به نحوه آرایش اطلاعات در گزارشگری مالی در بندهای ۶-۶
الی ۹-۶ زیر مورد بحث قرار می گیرد.
ادغام اطلاعات
۶ – معاملات و سایر رویدادهای متعدد و متنوعی که بر یک واحد تجاری اثر می گذارد در قالب کلمات و اعداد نسبتاً محدودی در صورت های مالی ارائه می شود. این امر مستلزم گذر از فرایند ادغام که لزوماً متضمن عمل تفسیر و ساده سازی اطلاعات است، می باشد.
۷ – حد مناسب ادغام، بستگی به این امر دارد که افشای جزئیات بیشتر اطلاعات تاچه حد برای استفاده‌کنندگان مفید واقع می شود. هرگاه اطلاعات به نحوی مناسب ادغام شود، صورت های مالی دربرگیرنده اطلاعاتی خواهد بود که بیشتر استفاده‌کنندگان صورت های مالی حتی با دراختیار داشتن مشروح اطلاعات از قبیل شرح تک تک معاملات و سایر رویدادها، به آن دسترسی نمی یافتند.
طبقه‌بندی
۸ – برای تسهیل تجزیه و تحلیل، طبقه بندی اقلام در صورت های مالی به نحوی انجام می شود که اقلام با ماهیت یا نقش مشابه باهم نمایش یابند و از اقلام غیرمشابه تمیز داده شوند. به‌طور مثال، فروش کالا از عوارض فروش تمیز داده می شود و هزینه‌ها برحسب طبقات فراگیری که بیانگر ماهیت هزینه (مانند خرید یا هزینه دستمزد) و یا کارکرد آن در رابطه با واحد تجاری است (از قبیل هزینه‌های تولید، فروش و اداری) طبقه‌بندی می‌شود. در این طبقه‌بندی، این نکته باید مورد توجه قرار گیرد که ارائه اقلام با خصوصیات مشابه همچون تداوم یا تکرار، ثبات، مخاطره و اتکا پذیری ، جدا از اقلام با خصوصیات غیرمشابه، مفیدتر خواهد بود.
۹ – طبقه‌بندی های مشابه یامرتبط باید در صورت های مالی به نحوی ارائه شود که وجه تشابه یا ارتباط را به طور برجسته نشان دهد. به‌طور مثال، انواع مختلف دارایی های جاری در کنار یکدیگر نشان داده می شود و بدهی های جاری معمولاً به نحوی نمایش می یابد که رابطه آنها با دارایی های جاری برجسته گردد.
ارتباط متقابل صورت های مالی
۱۰ – یک مجموعه صورت های مالی منعکس‌کننده جنبه‌های مختلف معاملات یاسایر رویدادهایی می باشد که بر واحد تجاری تأثیر می گذارد. این ویژگی ” ارتباط متقابل صورت های مالی“ نام دارد. ارتباط موصوف از دفترداری دوطرفه فراتر می رود. صورت های مالی عموماً مبتنی بر اعمال قضاوت ها و روش های محاسبه واحد در مورد جنبه‌های متفاوت اقلام مرتبط می باشد. به خاطر این ویژگی ، می توان از طریق بررسی ارتباط بین اقلام مختلف (مثل میزان بدهکاران در مقایسه با فروش) به دید بهتری از وضعیت مالی ، عملکرد مالی و انعطاف پذیری مالی واحد تجاری دست یافت.
در این نوع تجزیه و تحلیل گاه از نسبت ها استفاده می شود که می توان آنها را طی زمان و بین واحدهای تجاری مختلف مقایسه کرد.
اجزای صورت های مالی
صورت های مالی اساسی
۱۱ – صورت های مالی اساسی عبارتند از :
الف . ترازنامه
ب . صورت سود و زیان
ج . صورت سود و زیان جامع
د . صورت جریان وجوه نقد
۱۲ – عناصر صورت های مالی در فصل سوم تعریف شده است. ترازنامه، دارایی ها، بدهی ها و حقوق صاحبان سرمایه در پایان دوره را گزارش می کند. درآمدها و هزینه‌های دوره در صورت های عملکرد مالی یعنی صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع گزارش می شود. صورت جریان وجوه نقد، جریان های نقدی دوره را گزارش می کند و جریان های نقدی ناشی از عملیات را از جریان های نقدی ناشی از سایر فعالیت های واحد تجاری متمایز می کند.
یادداشت های توضیحی صورت های مالی
۱۳ – یادداشت های توضیحی و صورت های مالی اساسی یک مجموعه بهم پیوسته می باشند. نقش یادداشت های توضیحی ، برجسته نمودن و تشریح اقلام مندرج در صورت های مالی اساسی است. افشای اطلاعات در یادداشت های توضیحی، نمی تواند ارائه نادرست یا حذف اطلاعات در صورت های مالی اساسی را تصحیح یا توجیه کند.
۱۴ – یادداشت های توضیحی می تواند دربرگیرنده اطلاعاتی باشد که دارای اهمیت اساسی است لیکن ارائه آنها در صورت های مالی اساسی امکان پذیر نبوده است. به طور مثال، هرگاه عملیات واحد تجاری تحت تأثیر ابهام قابل ملاحظه باشد، موضوع در یادداشت های توضیحی تشریح می گردد.
۱۵ – گاه برجسته نمودن اطلاعات در یادداشت های توضیحی به منظور ارائه دیدگاهی متفاوت در مورد یک قلم مندرج در صورت های مالی اساسی است. به عنوان مثال، ترازنامه ممکن است دربرگیرنده یک بدهی مورد دعوی باشد و یادداشت توضیحی می تواند طیف کامل نتایج احتمالی دعوی را افشا کند.
۱۶ – در مواردی که اطلاعات از طریق یادداشت های توضیحی افشا می شود، بیان مطلب باید به گونه‌ای باشد که دیدگاهی متوازن از موضوع مورد افشا را ارائه کند و روشن و دور از ابهام باشد.
اطلاعات متمم
۱۷ – علاوه‌بر صورت های مالی اساسی و یادداشت های توضیحی، گاه اطلاعات متمم نیز ارائه می شود. اطلاعات متمم می تواند دربرگیرنده افشائیات و اطلاعات داوطلبانه یا تکمیلی باشد که احتمالاً به دلیل بیش از حد ذهنی بودن ، مناسب درج در صورت های مالی اساسی و یادداشت های توضیحی نبوده است و لذا جزء لاینفک صورت های مالی محسوب نمی گردد. گزارش تحلیلی مدیران، اطلاعات تهیه شده از دیدگاهی متفاوت از آنچه در صورت های مالی اتخاذ شده است، اطلاعات آماری و شاخص ها و اطلاعات خلاصه مهم نمونه‌هایی از اطلاعات متمم می باشند.
ترازنامـه
۱۸ – همان طور که در فصل اول بیان شد، ترازنامه به همراه یادداشت های توضیحی مربوط اطلاعاتی در مورد وضعیت مالی واحد تجاری مشتمل بر دارایی ها ، بدهی ها و حقوق صاحبان سرمایه ارائه می کند و رابطه بین عناصر مزبور را در یک مقطع معین زمانی نشان می دهد. ترازنامه ساختار منابع واحد تجاری (طبقات عمده دارایی ها و مبالغ آنها) و ساختار مالی آن (طبقات عمده بدهی ها و حقوق صاحبان سرمایه و مبالغ آنها) را نشان می دهد.
۱۹ – عناصر مندرج در ترازنامه مشتمل بر دارایی ها، بدهی ها و حقوق صاحبان سرمایه در فصل سوم تعریف شده است. همان طور که در بندهای ۶-۶ الی ۹-۶ توضیح داده شده است، این اقلام در قالب طبقات مختلفی گزارش می شود. معیار اصلی انتخاب تعداد طبقات و محتوای هریک از آنها، میزان کمکی است که ماحصل این انتخاب به استفاده‌کنندگان صورت های مالی می کند تا ماهیت، مبلغ و میزان نقدینگی منابع موجود، نقش کاربردی آنها و مبلغ و زمان بندی تعهداتی را که مستلزم منابع نقدی است یا ممکن است باشد، ارزیابی کنند.
۲۰ – اطلاعات ارائه شده در ترازنامه می تواند مستقیماً به براورد استفاده‌کنندگان از مبلغ، زمان و احتمال جریان های نقدی آتی کمک نماید. آن نوع گزارشگری که دارایی ها را برحسب نقش آنها از یکدیگر تمیز می دهد به هدف فوق کمک می کند. به طور مثال، دارایی هایی را که جهت فروش نگهداری می شود باید جدا از دارایی هایی که برمبنای مستمر جهت استفاده در فعالیت های واحد تجاری نگهداری می شود گزارش کرد زیرا این تمایز از نقطه نظر وضعیت آتی جریان های نقدی حائز اهمیت است.
۲۱ – هدف ترازنامه نمایش ارزش واحد تجاری نمی باشد. به دلیل محدودیت های ناشی از اتکا پذیری اندازه‌گیری و ملاحظات مربوط به فزونی منافع بر هزینه‌ها، همه دارایی ها و بدهی ها در ترازنامه نمایش نمی یابد (بدهی های احتمالی از موارد مثال است) و برخی دارایی ها و بدهی های منعکس شده در ترازنامه ممکن است با گذشت زمان تحت تأثیر رویدادهایی از قبیل تغییرات در قیمت ها یا سایر کاهش ها و افزایش های در ارزش قرار گیرد که این تأثیرات ممکن است مورد شناخت قرار نگیرد یا تنها بعضاً در ترازنامه شناسایی شود. حتی اگر ارزش تمامی دارایی ها و بدهی های شناسایی شده در ترازنامه به روز باشد، تفاوت دارایی ها و بدهی ها، بجز برحسب اتفاق، با ارزش واحد تجاری برابری نخواهد کرد. با این حال، ترازنامه در کنار سایر صورت های مالی و دیگر اطلاعات، به افرادی که خواهان تعیین ارزش واحد تجاری می باشند کمک خواهد کرد.
صورت های عملکرد مالی
۲۲ – درآمدها و هزینه‌هایی که در یک دوره مالی شناسایی شده است در یکی از صورت های عملکرد مالی یعنی صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع گزارش می شود.
۲۳ – صورت های عملکرد مالی در قالب موارد زیر به اهداف گزارشگری مالی کمک می نمایند:
الف . ارائه اطلاعات به استفاده‌کنندگان به منظور قادر ساختن ایشان در امر بررسی ارزیابی های قبلی از عملکرد مالی دوره‌های گذشته و درصورت لزوم اصلاح ارزیابی های آنها از عملکرد دوره‌های آتی.
ب . ارائه گزارشی از نتایج وظیفه مباشرت مدیریت به منظور قادر ساختن استفاده‌کنندگان به ارزیابی عملکرد گذشته مدیریت و ایجاد مبنایی جهت شکل‌گیری انتظارات آتی در مورد عملکرد مالی.
۲۴ – در ارزیابی کلیت عملکرد مالی یک واحد تجاری طی دوره، کلیه درآمدها و هزینه‌ها باید مورد توجه قرار گیرد. صورت سود و زیان جامع دربرگیرنده کل درآمدها و هزینه‌ها طی دوره می باشد . معهذا، اجزای تفکیکی مبلغ سود یا زیان جامع اغلب در مقایسه با کل آن، از اهمیت بیشتری برخوردار است.
۲۵ – در یک نظام ساده حسابداری که صورت های مالی منعکس‌کننده تغییرات در ارزش نمی باشد، تمام درآمدها و هزینه‌های واحد تجاری طی دوره ناشی از فعالیت های عملیاتی و غیرعملیاتی است که در صورت سود و زیان انعکاس می یابد. با این حال، اگر قرار است صورت های مالی اثرات تغییرات در ارزش را نشان دهد، شیوه پیچیده‌تری جهت انعکاس درآمدها و هزینه‌های واحد تجاری ضرورت می یابد.
۲۶ – در برخی نظام های حسابداری، بیشتر تغییرات در ارزش بخصوص درآمدها به خاطر اینکه هنوز تحقق نیافته‌اند درصورت سود و زیان نمایش نمی یابند. ارائه یک تعریف دقیق از مفهوم ” تحقق“ کار مشکلی است ولی معمولاً مفهوم تحقق عبارت است از الزام به اینکه درآمد مستند به دریافت وجه نقد (یا دارایی دیگری که با قطعیت معقول انتظار تبدیل شدن آن به وجه نقد وجود داشته باشد) شده باشد یا با انتظار قریب به یقین مستند گردد.
۲۷ – یکی از مزایای قابل ذکر چنین سیستمی این است که درآمدها برمبنایی قابل اتکا گزارش می شود. اگر تنها درآمدهای تحقق یافته شناسایی شود و اگر ضوابط تحقق از استحکام کافی برخوردار باشد، احتمال برگشت یک درآمد تحقق یافته وجود نخواهد داشت. این نحوه عمل، ممکن است در تشخیص کیفیت سودهایی که مستلزم تلاش برای فروش کالا یا ارائه خدمات است از درآمدهای ناشی از تغییرات در قیمت ها، مفید واقع گردد. معهذا، با توسعه بازارهای مختلف، اهمیت مسئله قابلیت تبدیل به وجه نقد از لحاظ مربوط بودن کاهش می یابد و این امر بخصوص در مورد اقلامی که برای استفاده مستمر در فعالیت های تجاری نگهداری نمی شود و لذا در هر زمان به راحتی قابل فروش است، مصداق دارد. هرگاه ارزش های جاری دارایی ها و بدهی ها به قدر کافی اتکا پذیر باشد، خصوصیت ”مربوط بودن “ این الزام را پیش می آورد که تغییرات در ارزش صرف نظر از تحقق یا عدم تحقق سود یا زیان، شناسایی شود.
۲۸ – ارائه اطلاعاتی در مورد درآمدها و هزینه‌های تحقق یافته و تحقق نیافته یک دوره در صورت های عملکرد مالی میسر است. به طور مثال تنها درآمدها و هزینه‌های تحقق یافته را می توان درصورت سود و زیان گزارش نمود و سایر درآمدها و هزینه‌ها را در صورت سود و زیان جامع منظور کرد. با این حال چنین سیستمی مستلزم گزارش درآمدها و هزینه‌هایی در صورت سود و زیان است که طی دوره ایجاد نشده، بلکه تحقق یافته است. این امر همچنین مستلزم آن است که مبلغ درآمدهای قبلاً شناسایی شده که طی دوره جاری تحقق یافته‌اند از صورت سود و زیان جامع کسر شود، حتی اگر این مبلغ دارای اهمیت زیادی نباشد. موضوع قابل اهمیت دیگر این است که درآمدها و هزینه‌های مرتبط با شمار زیادی از انواع دارایی ها که طی یک دوره خاص تحقق می یابد، به طور مستقیم تحت کنترل مدیریت می باشد. بنابراین هرگاه یک مقیاس سنجش عملکرد مالی از مبلغ درآمد و هزینه تحقق یافته تأثیر بپذیرد، آنگاه مدیریت ابزاری دراختیار دارد که به موجب آن بتواند به دلخواه خود (و البته در چارچوب محدودیت های کلی) به افزایش و کاهش آن بپردازد، هر چند که چنین نحوه عملی فاقد اهمیت اقتصادی باشد. بدین دلایل، اطلاعات در مورد درآمدها و هزینه‌های قبلاً شناسایی شده که طی دوره جاری تحقق یافته است در صورت های عملکرد مالی منعکس نمی شود بلکه درصورت نیاز، در یادداشت های توضیحی تحت عنوان ” سودها و زیان های تاریخی“ گزارش می شود.
۲۹ – بدین ترتیب، صورت های عملکرد مالی تنها درآمدها و هزینه‌های ایجاد شده در یک دوره را گزارش می کند و تحقق بعدی چنین درآمدها و هزینه‌هایی منجر به گزارش مجدد آنها نمی شود. از این نکته می توان نتیجه گرفت که هرگاه تغییری در ارزش یک دارایی ایجاد شود یا آن دارایی به فروش رسد، سود یا زیان گزارش شده عبارت از تفاوت بین ارزش جدید یا عواید فروش دارایی و ارزش قبلاً گزارش شده آن می باشد.
۳۰ – در کنار طبقه بندی سودها به تحقق یافته و تحقق نیافته، طبقه بندی دیگری نیز در رابطه با کیفیت سودها وجود دارد و آن طبقه بندی درآمدها و هزینه‌ها به درآمدها و هزینه‌های ناشی از فعالیت های عملیاتی و درآمدها و هزینه‌های ناشی از تغییرات در ارزش آن دسته از دارایی ها و بدهی هایی است که برای استفاده مستمر در فعالیت های واحد تجاری نگهداری می شود، می باشد. وظیفه اصلی این دارایی ها و بدهی ها فراهم آوردن زیر بنای لازم برای عملیات واحد تجاری است و فراوری و خرید و فروش آنها مد نظر نمی باشد. در این گونه طبقه بندی درآمدها و هزینه‌ها، آن بخش از تغییرات در ارزش که برفعالیت جاری واحد تجاری به طور مستمر اثر نمی گذارد به عنوان درآمدها و هزینه‌های غیر عملیاتی طبقه‌بندی و جدا از نتایج حاصل از فعالیت های عملیاتی گزارش می شود.
۳۱ – باتوجه به مراتب فوق، درآمدها و هزینه‌های تحقق نیافته ناشی از تغییرات ارزش آن دسته از دارایی ها و بدهی هایی که برمبنایی مستمر اساساً به منظور قادر ساختن واحد تجاری به انجام عملیات نگهداری می گردد و به موجب استانداردهای حسابداری مربوط مستقیماً به حقوق صاحبان سرمایه منظور می شود (از قبیل درآمدها و هزینه‌های ناشی از تجدید ارزیابی دارایی های ثابت مشهود)، تنها درصورت سود و زیان جامع گزارش می گردد.
۳۲ – تمامی دیگر درآمدها و هزینه‌ها در صورت سود و زیان گزارش می گردد. بنابراین صورت سود و زیان دربرگیرنده نتایج عملیات واحد تجاری و نیز سایر درآمدها و هزینه‌ها از جمله درآمدها و هزینه‌های غیرعملیاتی تحقق یافته می باشد.
۳۳ – صورت سود و زیان جامع، خلاصه‌ای از اجزای مهم تشکیل دهنده تمامی تغییرات در حقوق صاحبان سرمایه (بجز آورده و ستانده صاحبان سرمایه) را ارائه می کند. اگرچه اجزای سود یا زیان جامع در همه واحدهای تجاری وجود دارد، معهذا این اجزا در واحدهای تجاری مختلف از نقطه نظر تداوم یا تکرار، ثبات، مخاطره و اتکا پذیری، ویژگی های متفاوتی از خود بروز می دهد. بنابر این اهمیت نسبی اجزای مختلف سود یا زیان جامع در واحدهای مختلف، متفاوت خواهد بود.
۳۴ – هرگاه احتمال رود افشای یک قلم خاص جهت ارزیابی وظیفه مباشرت مدیریت یا به عنوان عاملی در ارزیابی عملکرد مالی و جریان های نقدی آتی حائز اهمیت باشد، آن قلم باید بطور جداگانه، گزارش شود. تعداد مناسب اقلامی که باید جداگانه گزارش شود به ملاحظات مربوط به سطح مناسب ادغام اطلاعات (موضوع بحث بندهای ۶-۶ و ۷-۶)
بستگی دارد.
۳۵ – اطلاعات مربوط به عملکرد مالی در ارزیابی ظرفیت واحد تجاری جهت ایجاد جریان های نقدی از محل منابع موجود آن مفید می باشد. این اطلاعات همچنین برای قضاوت در مورد اثربخشی منابع به کار گرفته شده و استفاده احتمالی از منابع اضافی مفید است. ارائـه مناسب متضمن موارد زیر است:
الف. گزارش جداگانه اقلامی که باتوجه به تجربه دوره‌های گذشته یا انتظارات در مورد آینده، از لحاظ مبلغ یا وقوع، غیرعادی تشخیص داده شده است، از قبیل اقلام استثنایی.
ب . تشخیص مبالغی که به طرق گوناگون تحت تأثیر تغییرات در شرایط اقتصادی یا فعالیت تجاری قرار گرفته است، از قبیل ارائـه اطلاعات در مورد بخش های مختلف واحد تجاری.
ج . ارائـه جزئیات در حدی که استفاده‌کنندگان را قادر نماید ترکیب درآمدها و هزینه‌های واحد تجاری و ارتباط آنها را با دریافت ها و پرداخت های آن درک نمایند. به طور مثال، ممکن است گزارش جداگانه موارد زیر مربوط تلقی گردد:
- هزینه‌هایی که با حجم فعالیت واحد تجاری یا با اجزای درآمد واحد تجاری تغییر می کند.
- هزینه‌هایی از قبیل هزینه تحقیق و توسعه که عمدتاً با سود دوره‌های آتی و نه سود دوره جاری مرتبط می باشد.
- هزینه‌هایی که دارای ویژگی های خاص است از قبیل هزینه‌های مالی و مالیات.
د . محدود نمودن تهاتر اقلام مثبت و منفی در صورت های عملکرد مالی به مواردی که با رویداد یا شرایطی واحد ارتباط داشته است و افشای اقلام تهاتر شده بجز در مواردی که احتمال رود اطلاع از مبالغ ناخالص برای ارزیابی نتایج آتی یا تأثیر معاملات و سایر رویدادهای گذشته مفید نباشد.
ﻫ . تمیز دادن بین طبقات مختلف درآمد و هزینه که اندازه‌گیری آنها از سطوح متفاوت اتکا پذیری برخوردار است.
۳۶ – یک نقطه آغاز مناسب برای ارزیابی نتایج آتی، درآمد ایجاد شده توسط آن بخش از عملیات است که در آینده تداوم دارد. بدین لحاظ، ارائـه درآمد حاصل از عملیات درحال تداوم و عملیات متوقف شده به عنوان اجزای جداگانه سود یا زیان برای استفاده کنندگان مفید می باشد.
۳۷ – ارزیابی سود یا زیان جامع توسط استفاده‌کنندگان صورت های مالی ، ممکن است تا حدی به توان آنها مبنی بر ارتباط دادن نتایج واحد تجاری با دوره‌های زمانی خاص بستگی داشته باشد تا اینکه آنها بتوانند اثر تغییرات در شرایط اقتصادی را برنتایج واحد تجاری ارزیابی نمایند. همان طور که در فصل دوم ذکر شد، استفاده از روش های یکنواخت جهت تهیه صورت های مالی دوره‌های مختلف حائز اهمیت است. معهذا، تجدیدنظر در قضاوت های انجام شده در دوره‌های گذشته یک ویژگی عادی گزارشگری در شرایط ابهام می باشد. بدین لحاظ، اثر تعدیلات در برآوردهای انجام شده در روال عادی تهیه صورت های مالی در دوره‌های گذشته معمولاً در عملکرد مالی دوره جاری انعکاس می یابد. به همین دلیل ، نتایج دوره‌های گذشته باید از طریق تعدیلات سنواتی فقط در موارد اصلاح اشتباه مربوط به شناخت درآمدهاو هزینه‌ها یا تغییر در رویه‌های حسابداری مؤثر برنتایج گذشته ، ارائه مجدد شود.
صورت جریان وجوه نقد
۳۸ – باتوجه به هدف صورت های مالی ، استفاده‌کنندگان نیاز به اطلاعات درباره جریان های ورودی و خروجی وجه نقد دارند تا آنان را در ارزیابی نقدینگی، توان واحد تجاری جهت بازپرداخت بدهی ها و جریان های نقدی آتی و نیز بررسی ارزیابی های قبلی کمک کند.
۳۹ – صورت جریان وجوه نقد به همراه یادداشت های توضیحی مربوط ، منعکس‌کننده جریان های ورودی و خروجی نقدی واحد تجاری طی دوره است و جریان های ناشی از عملیات را از جریان های ناشی از سایر فعالیت ها تفکیک می کند. صورت جریان وجوه نقد اطلاعات مفیدی در مورد طرق ایجاد و مصرف وجه نقد توسط واحد تجاری ارائه می کند. به طور مثال صورت جریان وجوه نقد، وجه نقد ناشی از فعالیت های عملیاتی و وجه نقد مصرفی جهت بازپرداخت تسهیلات مالی، توزیع سود سهام یا تجدید سرمایه‌گذاری آن به منظور نگهداشت یا افزایش ظرفیت عملیاتی را نشان می دهد. اطلاعات راجع به جریان های ورودی و خروجی وجه نقد طی دوره به استفاده‌کنندگان کمک می کند تا عواملی همچون مخاطره، نقدینگی واحد تجاری و توان آن جهت بازپرداخت بدهی ها، انعطاف‌پذیری مالی و رابطه بین سود و جریان های نقدی واحد تجاری را مورد ارزیابی قرار دهند.
۴۰ – صورت جریان وجوه نقد مبنایی ناقص برای ارزیابی دورنمای جریان های نقدی آتی به دست می دهد. بسیاری از دریافت های نقدی جاری خصوصاً جریان های نقدی ورودی ناشی از عملیات، از فعالیت های دوره‌های گذشته حاصل می شود و بسیاری از پرداخت های نقدی به قصد دریافت های نقدی آتی یا به انتظار چنین دریافت هایی صورت می گیرد. اعمال معیارهای شناخت درآمد و هزینه موجب می شود که برای اندازه‌گیری نتایج دوره، جریان های نقدی تعدیل شوند. به همین دلیل، صورت های عملکرد مالی در کنار ترازنامه و صورت جریان وجوه نقد و به عنوان یک مجموعه، مبنای مناسب‌تری برای ارزیابی وضعیت آتی جریان های نقدی واحد تجاری در مقایسه با صورت جریان وجوه نقد به تنهایی فراهم می آورد.
انعطاف‌پذیری مالی
۴۱ – انعطاف پذیری مالی در فصل اول توصیف شده است. انعطاف پذیری مالی از منابع مختلفی نشأت می گیرد. به طور مثال توان کسب سرمایه جدید در کوتاه‌مدت از طریق صدور اوراق مشارکت، توان دستیابی به وجه نقد از طریق فروش دارایی ها بدون اختلال در عملیات درحال تداوم و توان نیل به بهبود سریع در خالص جریان های نقدی ناشی از عملیات، از جمله این منابع است.
۴۲ – انعطاف پذیری مالی معمولاً متضمن از دست دادن برخی منافع در قبال به‌دست آوردن برخی مزایاست. به طور مثال نگهداری دارایی هایی که به راحتی در بازار قابل داد و ستد است، نشانگر انعطاف پذیری مالی است اما همین امر ممکن است متضمن بسنده کردن به نرخ بازدهی باشد که به مراتب کمتر از نرخی است که می توان از سرمایه‌گذاری در دارایی هایی با نقدینگی کمتر به دست آورد. انعطاف پذیری مالی می تواند مخاطرات مرتبط با عملیات را، مثلاً با تقلیل خطر ورشکستگی به‌هنگام تنزل خالص جریان های نقدی ناشی از عملیات، کاهش دهد. به طور کلی در هر سطح مخاطره عملیاتی، یک واحد تجاری که از انعطاف پذیری مالی بالایی برخوردار است در مقایسه با واحد تجاری با انعطاف پذیری مالی پایین در مجموع با مخاطره کمتری روبرو می باشد.
۴۳ – صورت های مالی اساسی مجموعاً اطلاعاتی را که برای ارزیابی انعطاف پذیری مالی مفید است ارائه می کند. به طور مثال صورت جریان وجوه نقد این اطلاعات را از طریق گزارش جریان های نقدی ناشی از عملیات و افشای رابطه آنها با سود فراهم می آورد. این اطلاعات می‌تواند در پیش‌بینی جریان های نقدی آتی مفید واقع شود و عموماً برای هر واحد تجاری هرچه میزان خالص جریان های نقدی آتی ناشی از عملیات بیشتر باشد توان آن واحد تجاری برای مقابله با تغییرات نامساعد در شرایط عملیاتی یا مالی، بیشتر خواهد بود. صورت های عملکرد مالی می تواند اطلاعاتی را به منظور کمک به ارزیابی توان واحد تجاری جهت کاهش هزینه‌ها در مواقع تنزل درآمد فراهم آورد. ترازنامه اطلاعاتی را برای ارزیابی انعطاف پذیری مالی از طریق مشخص کردن ماهیت منابع موجود و مبلغ و زمان ادعاهای موجود براین منابع ارائه می کند.
اطلاعات این نوشته
شما میتوانید در صورت تمایل این پست را در شبکه های اجتماعی خود بازنشر دهید .
